Законодательная база и развитие бухгалтерской профессии

Причины реформирования бухгалтерского учета

В последние годы происходят количественные и качественные изменения в составе специалистов, занимающихся вопросами бухгалтерского учета и бухгалтерской от четности, появилась значительная группа людей, видом деятельности которых является оказание услуг в области бухгалтерского учета. казанные изменения разнородны, и каждое из них по-своему влияет на процесс реформирования бухгалтерского учета в стране.

По нашим оценкам, в стране на начало 2007 г. в учетном процессе заняты около 7 млн чел., к ним относятся главные бухгалтеры и бухгалтеры, аудиторы и иные специалисты, не считая работников сопутствующей инфраструкту ры (компьютерные технологии, оценочная деятельность и др.). Число главных бухгалтеров и их заместителей возросло в результате резкого увеличения количества хозяйствующих субъектов. Это не могло не отразиться на качественном уровне состава бухгалтерских кадров и их отношении к процессам, происходящим в бухгалтерском учете и предпринимательской деятельности на этапе развития рыночной экономики России.

Применение понятия "люди бухгалтерской профессии" или "бухгалтерская профессия" стало естественным проявлением этих изменений. На вопрос: что по своей сути представляет собой это понятие? – каждый специалистответит по-своему. Большинство отметят, что представители этой профессии в основном заняты исчислением налогов, другие скажут, что они составляют бухгалтерскую отчетность, а третьи – что они рассчитывают их оплату труда и организуют учет материалов и иного имущества. И каждый будет прав.

В Толковом словаре С. И. Ожегова под словом "профессия" понимается род трудовой деятельности, занятий, требующий специальных теоретических знаний и практических навыков и являющийся обычно источником существования.

Осуществляемое реформирование бухгалтерского учета в стране затрагивает непосредственных его исполнителей. Отход от жесткого регламентирования ведения бухгалтерского учета со стороны государства (в первую очередь уполномоченного им органа – Министерства финансов Российской Федерации, а также федеральных органов исполнительной власти в части регулирования отраслевых особенностей ведения учета по подведомственным сферам деятельности) ведет к повышению личностного фактора в организации учетного процесса непосредственно в экономическом субъекте. Возрастает значение принятия и разработки учетной политики каждым юридическим лицом. Поэтому повышаются требования к уровню квалификации и образования специалистов, разрабатывающих эту политику. Тем более, что учетная политика значительно расширяетсвои границы, помимо традиционного бухгалтерского учета в ней должны быть предусмотрены требования к ведению управленческого учета, формированию налоговой отчетности, сводной (консолидированной) бухгалтерской отчетности, а для отдельных организаций финансовой отчетности, формируемой по требованиям Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) или американскому ГААП.

На происходящие изменения также повлияло создание института независимого аудита. Как известно, необходимость проведения аудиторских проверок вызвана потребностями бизнес-сообщества и государства в подтверждении достоверности представляемой участниками предпринимательской деятельности бухгалтерской отчетности. От уверенности в ее качестве зависит обоснованность принимаемых решений пользователями бухгалтерской информации, в которой заинтересованы многие участники деловых отношений, особенно когда собственник оторван от оперативного управления своим имуществом. В этих условиях на аудитора возложены определенные обязанности и требования к осуществлению аудиторской проверки и оказанию других сопутствующих услуг.

Бухгалтеров и аудиторов объединяет одна сфера деятельности бухгалтерский учет и его производный продукт – бухгалтерская отчетность. От тех и от других требуется постоянное внимание по развитию и совершенствованию бухгалтерского учета. На это нацеливает и принятая в 2004 г. Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу. Общим для них является наличие законодательных норм, обусловливающих их деятельность, для бухгалтеров – Федеральный закон "О бухгалтерском учете", для аудиторов – Федеральный закон "Об аудиторской деятельности". В настоящее время ведется работа над внесением изменений в указанные законодательные акты.

О роли главного бухгалтера и возглавляемой им службы

Среди рассматриваемых вопросов в ходе законодательной работы затрагиваются проблемы, связанные с развитием бухгалтерской профессии. Это касается и вопросов регулирования деятельности своей профессии через деятельность профессиональных объединений, или саморегулируемых организаций (СРО).

Определенным толчком к рассмотрению многих вопросов, связанных с бухгалтерской профессией, послужила подготовка и обсуждение проекта федерального акта о бухгалтерском учете.

Общение с бухгалтерами, научными и преподавательскими кадрами, другими специалистами выявило, что много замечаний и возражений вызвало отсутствие в законопроекте положений, связанных с организационными вопросами ведения бухгалтерского учета и правовым статусом и функциями главного бухгалтера. На протяжении многих лет они регулировались государством (в эпоху централизованно планируемой экономики действовали положения и о бухгалтерских отчетах и балансах, и о главных бухгалтерах). Что касается статьи 7 действующего закона, то с юридической точки зрения и с точки зрения сложившейся практики ее применения наличие статьи в законе неправомерно. Вопросы о главном бухгалтере и его функциях должны решаться руководителем организации, а ответственность устанавливаться соответствующим законодательством (например, об уголовной или административной ответственности).

Вряд ли должностные обязанности только одного должностного лица из многих имеющихся в организации (например, упомянутого финансового директора или главного инженера) должны регламентироваться законодательным актом. В действующем законе предусмотрено дублирование ответственности за одно и то же действие разных должностных лиц в части соблюдения законодательства при выполнении хозяйственных операций и наличии в корпоративном законодательстве нормы о единоначалии в ведении дел акционерного общества, общества с ограниченной ответственностью или унитарного предприятия. По нашему мнению, такое дублирование недопустимо, хотя многие возводят это в достоинство действующего закона – ответственность за организацию и ведение бухгалтерского учета и соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несут руководители организаций, а главный бухгалтер ответственен за ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности.

На практике некоторые главные бухгалтеры назначались на должность не руководителем организации, а, например, общим собранием акционерного общества. В большинстве юридических лиц не соблюдается требование закона о подчинении главного бухгалтера непосредственно руководителю организации, во многих случаях главный бухгалтер подчинен одному из заместителей руководителя (в том числе самому себе).

Кроме того, п. 4 ст. 7 содержит норму, не применяемую на практике. Нормой предусмотрено, что в случае разногласий между руководителем организации и главным бухгалтером по осуществлению отдельных хозяйственных операций документы по ним могут быть приняты к исполнению с письменного распоряжения руководителя организации, который несет всю полноту ответственности за последствия осуществления таких операций. В сложившейся ситуации на практике это означает, что главный бухгалтер должен быть готов к различным последствиям, например, в виде невозможности продолжать работу в организации.

Кроме того, применение этой нормы нельзя проконтролировать. В статье также содержатся нормы, связанные с проблемой "второй подписи", которая имеет несколько аспектов. Один из них касается карточки, оформляемой в кредитных организациях, по образцам первой и второй подписи. Непонятен смысл необходимости оформления такой карточки в современных условиях, когда, например, руководитель может сам вести бухгалтерский учет. Если имеется в виду установление ответственности за совершение определенного рода хозяйственных операций, то исполнительному органу лучше известно, на кого возложить ответственность за их совершение. Федеральный закон "О бухгалтерском учете" косвенно допускает такую возможность, предусмотрев среди обязательных реквизитов первичных учетных документов реквизит "наименование должностей, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления".

В то же время, если проблему законодательного обеспечения деятельности бухгалтера рассматривать на нынешнем этапе с практической точки зрения, то невозможно огульно исключить из законодательного акта все нормы, связанные с главным бухгалтером, так как законодательной защиты по осуществлению на должном уровне своих профессиональных и должностных функций лишается не только он. Под удар ставится работа возглавляемой им бухгалтерской службы. Кроме того, исходя из сформированного на протяжении длительного исторического периода особого статуса главного бухгалтера, законодательно закрепленного в действующем законе о бухгалтерском учете, имеется ряд законодательных актов, закрепивших такой статус с учетом направленности таких актов. В частности, в Трудовом кодексе Российской Федерации имеется ряд норм, связанных с особенностями найма и увольнения главного бухгалтера.

Федеральный закон "О государственных и муниципальных унитарных предприятиях" содержит норму, в соответствии с которой собственник имущества унитарного предприятия в отношении указанного предприятия согласовывает прием на работу главного бухгалтера унитарного предприятия, заключение с ним, изменение и прекращение трудового договора.

Следует отметить, что в ходе обсуждения проекта Федерального закона "Об официальном бухгалтерском учете" Межведомственная рабочая группа рассмотрела все поступившие предложения. Таким образом, в проекте, направленном 22 ноября 2006 г. в Правительство Российской Федерации, уже содержатся нормы, связанные с вариантами организации работы бухгалтерской службы в экономическом субъекте.

Так, в статье 6 законопроекта предусмотрено, что руководитель организации обязан возложить ведение бухгалтерского учета на главного бухгалтера или иное должностное лицо организации либо заключить договор оказания услуг по ведению бухгалтерского учета. Руководитель организации, являющейся субъектом малого предпринимательства, может принять ведение бухгалтерского учета на себя.

При этом, учитывая общественную значимость профессии для функционирования рынка и ответственность профессии перед обществом, впервые на законодательном уровне вводится требование, что "в экономических субъектах, бухгалтерская (финансовая) отчетность которых подлежит обязательному аудиту, лицо, на которое возлагается ведение бухгалтерского учета, должно соответствовать квалификационным требованиям, определяемым в порядке, устанавливаемом Правительством Российской Федерации. Лицо, с которым экономический субъект заключает договор оказания услуг по ведению бухгалтерского учета, должно соответствовать требованиям, определяемым в порядке, устанавливаемом Правительством Российской Федерации". Такие требования диктуются необходимостью подтверждения профессиональной пригодности, современного уровня знаний и навыков, приверженности высоким этическим нормам профессии. С большей долей уверенности можно предполагать, что указанные требования будут устанавливаться федеральным органом исполнительной власти, на который возложены функции нормативно-правового регулирования в сфере труда и социального развития.

Следует напомнить, что в Квалификационном справочнике должностей руководителей, специалистов и других служащих в квалификационной характеристике должности "главный бухгалтер", помимо должностных обязанностей, приведены следующие требования к квалификации: высшее профессиональное (экономическое) образование и стаж бухгалтерско-финансовой работы, в том числе на руководящих должностях, не менее 5 лет.

Работа профессионального сообщества по сертификации и повышению квалификации бухгалтерских кадров

Среди обсуждаемых предложений по дополнению законопроекта имеются связанные с повышением статуса профессии. Как отмечалось, резкое увеличение числа людей, привлеченных на должности главных бухгалтеров в новых коммерческих структурах, повлияло на уровень проводимой ими работы и соблюдения бухгалтерских норм. Поэтому предлагается закрепить введение обязательной сертификации кандидатов на должность главного бухгалтера по аналогии с подтверждением права на осуществление аудиторской деятельности. В настоящее время, помимо знаний по самой бухгалтерии, в большей степени требуются знания по налоговому учету, управленческому учету, МСФО, корпоративному поведению и др. Естественно, по нашему мнению, речь должна идти не о государственной сертификации, а о сугубо профессиональном подтверждении, проводимом общественными объединениями бухгалтеров. Особенно это важно для организаций, деятельность которых носит публичный характер (акционерные общества открытого типа, страховые, негосударственные пенсионные фонды, профессиональные участники рынка ценных бумаг) или бухгалтерская отчетность которых формируется по МСФО. К таким организациям предъявляются повышенные требования к представляемой информации для пользователей. В России уже на протяжении десяти лет проводится работа среди бухгалтерских кадров по добровольной сертификации на звание профессионального бухгалтера.

В соответствии с образовательным стандартом Международной федерации бухгалтеров (МФБ) профессиональным бухгалтером признается член национального института, состоящего в этой федерации. Необходимо обратить внимание, что в образовательных стандартах МФБ также введены пред и постквалификационные периоды. Это стимулирует национальные институты к разработке собственных механизмов контроля над соответствием подготовки претендентов на звание "профессиональный бухгалтер" или его носителей тем образовательным и этическим требованиям, которые декларированы МФБ и национальным институтом.

Требует решения вопрос о сертификации или подтверждении права осуществления предпринимательской деятельности по оказанию услуг в области бухгалтерского учета (постановка и ведение бухгалтерского учета, восстановление учета, составление бухгалтерской отчетности, проведение инвентаризации, консультирование по разным вопросам бухгалтерского учета и отчетности, проведение финансового анализа и др.) юридическими лицами или индивидуальными предпринимателями. В настоящее время такие услуги приобретают широкий размах, а уверенности в надлежащем качестве их оказания бухгалтерскими фирмами и индивидуальными предпринимателями не имеется. Если услуги в области бухгалтерского учета оказывают аудиторские организации и индивидуальные аудиторы, то они должны иметь такую сертификацию.

Важной проблемой, по нашему мнению, является фиксация в законодательном порядке норм о необходимости постоянного повышения квалификации лицами, занимающими должности главных бухгалтеров или оказывающих бухгалтерские услуги. Без соответствующих знаний трудно ориентироваться в происходящих изменениях содержания бухгалтерской профессии, проводить необходимые структурные изменения в бухгалтерской службе и удовлетворять вновь возникающие потребности в информации, базой которой является или может быть бухгалтерский учет.

Для дальнейшего развития бухгалтерской профессии одним из направлений следует считать становление и развитие организационной структуры для представления бухгалтерами своих интересов не в индивидуальном порядке, а через своего корпоративного представителя в лице профессионального объединения. Создание в 1997 г. Института профессиональных бухгалтеров России, его прием в члены Международной федерации бухгалтеров, создание внутренних структур по методическим и техническим вопросам ведения бухгалтерского учета стало важной вехой. В то же время сложно идет процесс осознания, что профессия бухгалтеров требует защиты корпоративных интересов. Укоренившаяся привычка, что за все должно отвечать государство, кардинально мешает совершенствованию бухгалтерского учета.

Для лоббирования интересов бухгалтерской профессии явно требуется объединение усилий при работе с представителями: налоговой системы – для установления нормального налогового администрирования и устранения фактов некомпетентного подхода к исчислению налоговой базы в ущерб основ бухгалтерского учета; законодательных органов – по налоговому, финансовому и иному праву, не учитывающих интересы и особенности ведения бухгалтерского учета; пользователей и управленцев, не умеющих пользоваться данными учетной информации.

Не менее остро стоят вопросы создания методических или практических материалов по бухгалтерскому учету (а не переписывания норм Налогового кодекса РФ), начиная от фиксации хозяйственных операций в первичных учетных документах и до составления бухгалтерской отчетности, исходя из особенностей вида деятельности одно типных хозяйствующих субъектов.

Недаром бизнес-сообщество прилагает усилия к организации независимого от государства органа по формированию правил бухгалтерской отчетности для удовлетворения своих интересов без соблюдения требования нейтральности, т. е. без учета интересов и мнений бухгалтеров. Поэтому назрела необходимость создания группы специалистов, которая бы постоянно занималась вопросами методологического, методического и технического обеспечения развития учета и отчетности. Уже не секрет, что государство уходит из сферы регулирования бухгалтерского учета и не будет заниматься всеми сторонами учетного процесса.

Необходимо закрепить в законопроекте такую работу с учетом нынешнего уровня возможностей ее осуществления.