В последнее время многие российские компании задумываются, не пора ли применять МСФО (IAS) 29 «Финансовая отчетность в гиперинфляционной экономике». В период финансового кризиса важно знать, при каких условиях применяется МСФО (IAS) 29, и разобраться в нюансах его применения.

Второе полугодие 2014 года в России ознаменовалось повсеместными разговорами о финансовом кризисе. И неспроста: за период с прошлого июня по январь 2015 года цена на нефть упала со 100 до 45 долларов за баррель, еще в июле курс рубля к доллару равнялся 34 рублям, а в декабре достиг порога в 67,7 рубля. Центробанк повысил ключевую ставку с 7 до 17 процентов. Агентство Standard & Poor’s планирует опустить кредитный рейтинг России до оценки BB+, который инвесторы характеризуют как «мусорный». Цены на товары растут. Соответствует ли подобная экономическая обстановка и обесценение рубля понятию гиперинфляции согласно МСФО (IAS) 29? И если да, то какие корректировки необходимо сделать в МСФО-отчетности?

Выявление гиперинфляции

МСФО (IAS) 29 «Финансовая отчетность в гиперинфляционной экономике» применяется к финансовой отчетности компании, если ее функциональная валюта – это валюта страны с гиперинфляционной экономикой (п. 1 МСФО (IAS) 29).

Как определить, является экономика гиперинфляционной? Теория экономики характеризует инфляцию как снижение покупательной способности денежных средств. А гиперинфляцию – как потерю деньгами их роли в качестве средства оценки, накопления и платежа. Однако для целей МСФО-отчетности следует ли опираться только на уровень инфляции или необходимо принять во внимание прочие общеэкономические факторы?

МСФО (IAS) 29 не устанавливает абсолютного значения уровня инфляции, при котором она переходит в стадию гиперинфляции. Вывод по МСФО базируется на оценке общей экономической среды и требует применения профессионального суждения. В качестве возможных характеристик в пункте 3 МСФО (IAS) 29 выделены следующие:

основная часть населения хранит сбережения в иностранной валюте или немонетарных активах; суммы в местной валюте немедленно инвестируются для сохранения покупательной способности;
основная часть населения производит расчеты не в местной валюте, а в относительно стабильной иностранной валюте; цены могут указываться в этой иностранной валюте;
продажи и покупки с отсрочкой платежа производятся по ценам, компенсирующим ожидаемые потери покупательной способности, даже в случае краткосрочного периода отсрочки;
процентные ставки, заработная плата и цены привязаны к ценовому индексу;
совокупный уровень инфляции за три года приближается к 100 процентам или превышает этот уровень.

В подпункте 3е идет речь о совокупном уровне инфляции за три года. Следует ли из этого, что анализ экономической среды также нужно проводить за период в три года?

Стандарт не устанавливает как абсолютного значения уровня инфляции, так и конкретного периода для оценки (кроме периода расчета совокупного уровня инфляции).

Согласно пункту 2 МСФО (IAS) 29, цель применения стандарта – не допустить ситуацию, при которой сопоставление сумм операций в функциональной валюте, осуществленных в разное время даже в пределах одного отчетного периода, вводит в заблуждение в связи со значительным изменением ее покупательной способности.

Пожелание Совета по МСФО в пункте 4 МСФО (IAS) 29 о том, чтобы все компании, составляющие отчетность в валюте гиперинфляционной экономики, применяли стандарт с одной и той же даты, носит рекомендательный характер. Так как в следующем предложении этого же пункта акцентируется дата выявления именно компанией признаков гиперинфляции.

Обратите внимание!

IPTF делает вывод об уровне инфляции только в тех странах, информация об уровне инфляции которых представлена на сайте Международного валютного фонда (например, там отсутствует Сирия).

Из отчета от 21 мая 2014 года:

«Страны с трехлетним совокупным уровнем инфляции свыше 100%: Республика Беларусь, Республика Иран, Венесуэла, Республика Судан.

2) Страны у которых в последние годы совокупный уровень инфляции за трехлетний период превысил 100%: Республика Южный Судан.

3а) Страны с совокупным уровнем инфляции за трехлетний период между 70% и 100%: Республика Малави;

3в) Страны со значительным ростом оценки инфляции в течение 2013 года: отсутствуют.».

По данным Федеральной службы государственной статистики, уровень инфляции в России в 2012 году составлял 6,58 процента, в 2013-м – 6,45 процента, в 2014-м – 11,36 процента. Данные IMF не многим отличаются (2012-й – 6,57%, 2013-й – 6,47%, 2014-й – пока отсутствуют).

Очевидно, что совокупный уровень инфляции в России за три года не превышает 100 процентов. Однако исходя из экономических индикаторов конца 2014 года в 2015 году к анализу экономической среды следует подойти с особой тщательностью.

Базовые принципы пересчета

Финансовая отчетность на основе исторической стоимости не принимает во внимание изменение уровня цен как в общем, так и на конкретные активы и обязательства (если только они не оцениваются по справедливой стоимости) даже при высоком уровне инфляции. Однако если ситуация в экономике страны (чья валюта для компании является функциональной) характеризуется как гиперинфляция, то, согласно МСФО (IAS) 29, необходимо произвести пересчет (restatement) МСФО-отчетности, так как историческая стоимость показателей, выраженная в денежных единицах, не показывает их реальную стоимость для бизнеса.

Пример

Предположим, на балансе компании числится автомобиль, приобретенный в конце 2012 года за 1 млн руб. Срок полезного использования пять лет. За период с 2012 по 2014 год индекс потребительских цен вырос в два раза.

Выдержка из отчета о финансовом положении по состоянию на 31 декабря 2014 года (тыс. руб.):

Статья	До пересчета		После пересчета
Статья	31.12.14	31.12.13	31.12.14	31.12.13
Основные средства (автомобиль)	600	800	1200	1600
Денежные средства	1000	1000	1000	1000

Таким образом, отчетность до учета влияния гиперинфляции показывает, что компания может себе позволить купить еще один автомобиль, а из отчетности после пересчета следует, что не может, так как изменилась покупательная способность денежных средств.

Расчеты: 1000 – 1000 / 5 × 1 = 800, 100 – 1000 / 5 × 2 = 600, 1000 × 2 = 2000, 2000 – 2000 / 5 × 1 = 1600, 2000 – 2000 / 5 × 2 = 1200 (разъяснение расчетов далее).

Цель пересчета – измерить показатели финансовой отчетности в единицах, действующих на конец отчетного периода (п. 8 МСФО (IAS) 29). Для этого показатели финансовых отчетов, не выраженные в единицах измерения, действующих на конец отчетного периода (т.е. немонетарные статьи), пересчитываются путем умножения на коэффициент изменения в общем ценовом индексе (general price index), а именно:

показатели отчета о финансовом положении пересчитываются путем умножения исторической стоимости на коэффициент изменения в общем ценовом индексе с даты приобретения активов, признания обязательств (понесения соответствующих затрат) по дату окончания отчетного периода (п. 15 МСФО (IAS) 29);
показатели отчета о совокупном доходе пересчитываются путем умножения сумм статьи на коэффициент изменения в общем ценовом индексе с даты, когда статьи доходов и расходов были первоначально признаны в финансовой отчетности по дату окончания отчетного периода (п. 26 МСФО (IAS) 29);
прибыль или убыток по чистой монетарной позиции включается в состав прибыли или убытка за период (п. 28 МСФО (IAS) 29) (разъяснение далее);
пересчитывается отчет о движении денежных средств (стандарт не регламентирует порядок пересчета статей в отчете о движении денежных средств, но требует, чтобы все его статьи были выражены в единицах измерения, действующих на конец отчетного периода (п. 33 МСФО (IAS) 29));
пересчитываются сравнительные данные.

Обратите внимание!

Те компании, которые составляют финансовую отчетность на основе не исторической, а текущей стоимости, уже учитывают изменение цен. Правила пересчета их финансовой отчетности соответствующим образом отличаются и перечислены в пунктах 29–31 МСФО (IAS) 29.

Общий ценовой индекс. В качестве общего ценового индекса предлагается брать показатель, который отражает изменение общей покупательной способности за период (п. 37 МСФО (IAS) 29). Обычной практикой является использование индекса потребительских цен. В России индекс потребительских цен публикует Федеральная служба государственной статистики.

Начальная дата пересчета и сравнительная информация. Поскольку цель стандарта – обеспечить сопоставимость показателей финансовой отчетности за отчетные периоды, то пункт 4 МСФО (IAS) 29 предписывает применять стандарт к финансовой отчетности не перспективно с даты выявления гиперинфляции, а ретроспективно, то есть с начала отчетного периода, в котором компания выявила ее наличие.

Аналогичный подход распространяется на соответствующие показатели предыдущего периода, требуемые МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности», и любую информацию, относящуюся к более ранним периодам. Другими словами, эта информация также должна представляться в единицах измерения, действующих на конец отчетного периода (п. 8 МСФО (IAS) 29).

Обратите внимание!

При пересчете сравнительной информации за прошлый период коэффициент изменения в общем ценовом индексе берется за период с даты приобретения/понесения соответствующих затрат по дату окончания отчетного периода, а не дату окончания соответствующего сравнительного периода. Иначе говоря, для отчетного и сравнительного периодов коэффициент изменения в общем ценовом индексе один и тот же.

В пункте 3 Разъяснения КРМФО (IFRIC) 7 «Применение подхода к пересчету статей финансовой отчетности в соответствии с МСФО (IAS) 29 «Финансовая отчетность в гиперинфляционной экономике» поясняется, что речь идет в том числе о начальном отчете о финансовом положении на начало самого раннего периода из представленных в финансовой отчетности.

Пример

(из приложения «Иллюстративные примеры» к Разъяснению КРМФО (IFRIC) 7)

Все основные средства компании приобретены в декабре 2012 года за 500 тыс. руб. Основные средства учитываются по исторической стоимости, срок полезного использования – пять лет. В апреле 2014 года компания выявила наличие гиперинфляции, следовательно, МСФО (IAS) 29 следует применять с 1 января 2014 года. Общий ценовой индекс составил:

31.12.2012 – 95;

31.12.2013 – 135;

31.12.2014 – 223.

Стоимость основных средств необходимо пересчитать, чтобы учесть изменение общего ценового индекса с даты приобретения, которое для отчетности за 2014 год равно 2,347 (223 / 95). Расчет приведен в таблице, тыс. руб.:

Основные средства	31.12.14	31.12.13	Справочно историческая стоимость
До пересчета	300	400	500
После пересчета	704 (300 × 2,347)	939 (400 × 2,347)	1174 (500 × 2,347)

Последующие периоды. Пересчет финансовой отчетности за отчетный период, в котором компания выявила наличие гиперинфляции, не должен отличаться от подхода к переоценке в последующие отчетные периоды (п. BC8 Основ для выводов к Разъяснению КРМФО (IFRIC) 7). Показатели финансовой отчетности за последующий отчетный период (включая статьи отложенных налогов) получаются путем применения только к пересчитанным данным финансовой отчетности за предыдущий отчетный период измененной единицы измерения за последующий период (п. 6 Разъяснения КРМФО (IFRIC) 7).

Окончание состояния гиперинфляции. Показатели пересчитанной финансовой отчетности за последний гиперинфляционный период являются условной первоначальной стоимостью для последующих отчетных периодов (п. 38 МСФО (IAS) 29).

Нюансы процедуры по пересчету

Отталкиваясь от базовых принципов пересчета, перейдем к вопросам методологии.

Активы и обязательства. Как было сказано выше, пересчитываются те показатели отчета о финансовом положении, которые не выражены в единицах измерения, действующих на конец отчетного периода.

Следовательно, из пересчета исключаются:

монетарные статьи, так как они уже выражены в денежных единицах, действующих на конец отчетного периода;
активы и обязательства, по условиям договора зависящие от индекса цен, например, индексируемые облигации и займы – в пересчитанном отчете они учитываются согласно условиям договора (п. 13 МСФО (IAS) 29);
немонетарные статьи, оцениваемые по справедливой стоимости или чистой стоимости реализации (п. 14 МСФО (IAS) 29).

Пересчету подлежат:

все прочие немонетарные активы и обязательства (большинство из них учитывается по себестоимости или себестоимости за вычетом амортизации) – пересчитываются с даты приобретения или понесения затрат (п. 15 МСФО (IAS) 29);
статьи, ранее оцененные по справедливой стоимости, – пересчитываются c даты переоценки (п. 18 МСФО (IAS) 29);
активы, приобретенные с отсрочкой платежа без возможности рассчитать вмененную сумму процентов, – пересчитываются с даты оплаты, а не покупки (п. 22 МСФО (IAS) 29).

Обратите внимание!

Несмотря на требование о пересчете в связи с гиперинфляцией, актив не может признаваться в сумме выше своей возмещаемой стоимости (п. 19 МСФО (IAS) 29).

Пример

Пересчет основных средств, приведенных в предыдущем примере.

До пересчета Индекс изменения цен После пересчета

Сальдо начальное 01.01.14 500 2,5 1250

Приобретения ОС (июль) 300 1,3 390

Выбытия ОС (февраль) (100) 1,9 (190)

Амортизация (50) (100)

Сальдо конечное 31.12.14 650 1350

Сальдо начальное получается путем применения изменения индекса цен с начала до конца отчетного периода. Сумма приобретенных ОС корректируется на изменение индекса цен с даты приобретения (июль) до конца отчетного периода. Сумма выбывших ОС корректируется на изменение индекса цен с даты выбытия (февраль) до конца отчетного периода. Амортизация пересчитывается с текущей стоимости числящихся и приобретенных ОС. Пересчет амортизации путем применения к начислению за период (50) коэффициента изменения цен может быть не очень точным в случае значительных приобретений и выбытий за период.

Классификация статей на монетарные и немонетарные требует тщательного анализа. Так, согласно пункту 12 МСФО (IAS) 29, к монетарным статьям относятся не только денежные средства, а также статьи, которые подлежат получению или выплате в денежной форме, то есть это торговая дебиторская и кредиторская задолженность, задолженность по налогам (кроме отложенных налогов), займы и кредиты. Пункт 16 МСФО (IAS) 21 к монетарным статьям относит также пенсии и прочие выплаты сотрудникам в денежной форме, резервы, погашаемые в денежной форме, дивиденды, подлежащие выплате в виде денежных средств и признанные в качестве обязательства, договор о получении или предоставлении переменного количества собственных долевых инструментов и т. п.

К немонетарным статьям относятся основные средства, запасы, нематериальные активы, гудвил, незавершенное строительство, инвестиции в долевые ценные бумаги, суммы авансовых платежей за товары и услуги, расчетные обязательства, расчет по которым должен быть произведен путем предоставления немонетарного актива.

Обратите внимание!

Классификация резервов требует особой внимательности. Например, резерв по гарантиям может быть квалифицирован как монетарный, немонетарный или смешанный в зависимости от условий договора гарантии: право на возврат денежных средств или право на обмен товара.

Отложенный налог на конец отчетного периода. Совершенно очевидно, что в связи с пересчетом балансовой стоимости активов и обязательств изменяется величина отложенного налога, так как налоговая база активов и обязательств по причине гиперинфляции не подлежит аналогичному пересмотру (п. 18 приложения «Иллюстративные примеры» к МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль»).

Согласно пункту 32 МСФО (IAS) 29, несмотря на применение стандарта по гиперинфляции, статьи отложенного налога признаются и оцениваются в соответствии с МСФО (IAS) 12.

Иными словами, статьи отложенного налога не подлежат пересчету с применением общего ценового индекса. На конец отчетного периода отложенный налог рассчитывается как разница между пересчитанной балансовой стоимостью и исходной налоговой базой.

Обратите внимание!

Отложенный налог признается в прибылях и убытках. Однако если балансовая стоимость немонетарного актива не только пересчитывалась (restate) по причине гиперинфляции, но также переоценивалась (revalue) исходя из требований других стандартов по МСФО, то, согласно пункту 18 приложения «Иллюстративные примеры» к МСФО (IAS) 12, отложенный налог, относящийся к пересчету, признается в прибылях и убытках периода, отложенный налог, относящийся к переоценке, признается в прочем совокупном доходе.

Пример

Дополним условие из предыдущего примера.

Отложенное налоговое обязательство на 31 декабря 2014 года равно 30 млн руб. и рассчитывается как разница между балансовой стоимостью 300 млн руб. и налоговой базой 200 млн руб., умноженная на налоговую ставку 30 процентов ((300 млн руб. – 200 млн руб.) × 30%).

Отложенное налоговое обязательство на 31 декабря 2014 года после пересчета равно 151 млн руб. и рассчитывается как разница между пересмотренной балансовой стоимостью 704 млн руб. и исходной налоговой базой, умноженная на налоговую ставку 30 процентов ((704 млн руб. – 200 млн руб.) × 30%).

Отложенное налоговое обязательство	2014	2013
До пересчета	30	×
После пересчета	151	×

Отложенный налог в сравнительной отчетности за прошлый период. Однако возникает вопрос, как отражать в учете начальное сальдо по статьям отложенных налогов в пересчитанной финансовой отчетности? Пункт 4 Разъяснения КРМФО (IFRIC) 7 предусматривает следующую технику расчета:

шаг 2: рассчитывается отложенный налог в соответствии с МСФО (IAS) 12 как разница между пересчитанной балансовой стоимостью и исходной налоговой базой, умноженная на налоговую ставку;
шаг 3: переоцененный в шаге 2 отложенный налог пересчитывается путем применения коэффициента изменения общего ценового индекса с начала отчетного периода по дату окончания отчетного периода.

Обратите внимание!

В общем случае для пересчета показателей отчетности используется коэффициент изменения общего ценового индекса за период с даты приобретения актива/обязательства по дату окончания отчетного периода. Для расчета отложенного налога в сравнительной отчетности используются два новых коэффициента изменения общего ценового индекса:

• индекс изменения цен за период с даты приобретения актива /обязательства по дату окончания сравнительного периода;

• индекс изменения цен за период с даты начала по дату окончания отчетного периода.

Пример

(Продолжим условие из предыдущего примера.)

Отложенное налоговое обязательство на 31 декабря 2013 года равно 20 млн руб. и рассчитывается как разница между балансовой стоимостью 400 млн руб. и налоговой базой 333 млн руб., умноженная на налоговую ставку 30 процентов ((400 млн руб. – 333 млн руб.) × 30%).

Общий ценовой индекс составил:

31.12.12 – 95;

31.12.13 – 135;

31.12.14 – 223.

Отложенное налоговое обязательство на 31 декабря 2013 года после пересмотра равно 117 млн руб.

Шаг 1: 568 млн руб. (400 млн руб. × 135 / 95).

>Шаг 2: 71 млн руб. ((568 млн руб. – 333 млн руб.) × 30%).

Шаг 3: 117 млн руб. (71 млн руб. × 223 / 135).

	2014	2013
Основные средства (до пересчета)	300	400
Отложенное налоговое обязательство (до пересчета)	30	20
Основные средства (после пересчета)	704	939
Отложенное налоговое обязательство (после пересчета)	151	117

Статьи капитала. Требования к переоценке статей капитала различаются для первого и последующих отчетных периодов.

На начало первого отчетного периода (п. 24 МСФО (IAS) 29):

компоненты капитала (за исключением перечисленных ниже) пересчитываются с использованием общего ценового индекса с даты внесения средств в капитал или иного их возникновения;
прирост стоимости от переоценки, возникший в предыдущих отчетных периодах, исключается;
нераспределенная прибыль определяется как остаточная величина на основе всех остальных сумм в пересчитанном отчете о финансовом положении.

Пример

Пример пересчета статей капитала.

Статьи	До пересчета	Индекс пересчета	После пересчета
Условный капитал	1000	2,1	2100
Эмиссионный доход	3000	2,1	6300
Резерв по переоценке	800		–
Нераспределенная прибыль	5000		x
Итого	9800		8400 + x

В конце первого отчетного периода и в последующие отчетные периоды все компоненты капитала (включая новый резерв по переоценке) пересчитываются с использованием общего ценового индекса с более поздней из дат: даты начала периода или даты внесения в капитал (п. 25 МСФО (IAS) 29).

Прибыль или убыток по чистой монетарной позиции. В условиях гиперинфляции превышение монетарных активов над монетарными обязательствами говорит о снижении покупательной способности компании, и наоборот. Поэтому прибыль или убыток по чистой монетарной позиции включаются в состав прибыли или убытка и подлежат отдельному раскрытию (п. 9 МСФО (IAS) 29). Расчетная оценка этой прибыли может быть получена путем умножения средневзвешенного значения разницы между монетарными активами и монетарными обязательствами за период на коэффициент изменения в общем ценовом индексе (п. 27 МСФО (IAS) 29).

Уловки при применении МСФО (IAS) 29

Рассмотрим некоторые уловки, которые делают компании для уклонения от МСФО (IAS) 29, а также для улучшения результатов от его применения.

Смена функциональной валюты. Учет в условиях гиперинфляции призван отразить изменение покупательной способности в экономике, к которой относится функциональная валюта. Смена функциональной валюты отражает смену экономической среды, в которой компания ведет свою деятельность. Поэтому процедура учета в условиях гиперинфляции отличается от учета при смене функциональной валюты (п. BC15 Основ для выводов к Разъяснению КРМФО (IFRIC) 7).

Некоторые компании пытаются уклониться от применения требований МСФО (IAS) 29 путем смены функциональной валюты. Такой подход допустим. И часто гиперинфляция инициирует подобное изменение. Однако смена функциональной валюты не должна быть формальной, а должна подкрепляться соответствующими изменениями в условиях ведения бизнеса (изменение валюты расчетов и платежей в договорах продажи, поставки, осуществления затрат на оплату труда, получения кредитов и выдачи займов, хранения денежных средств и т. п.).

Скоропостижная оценка основных средств по справедливой стоимости. Действительно, основные средства, оцениваемые по справедливой стоимости, не подлежат пересчету по правилам МСФО (IAS) 29. Однако, как отмечено в пункте BC13 Основ для выводов к Разъяснению КРМФО (IFRIC) 7, начало применения процедуры пересчета к финансовой отчетности не должно являться причиной для замены ее на переоценку основных средств по справедливой стоимости.

Капитализация инфляции. Если капитальные затраты финансируются при помощи заемных средств, то затраты по займам (величина которых обычно включает эффект инфляции) подлежат капитализации. Однако в случае пересчета подобных капитальных затрат не допускается одновременная капитализация относящихся к ним затрат по займам в течение того же периода в той части, в которой они компенсируют инфляцию. Указанная часть затрат по займам должна признаваться в качестве расхода в периоде возникновения (п. 21 МСФО (IAS) 29).

Представление переоцененной отчетности. Стандарт запрещает представлять переоцененную отчетность как дополнение к обычной отчетности. А также не рекомендует представлять отдельную финансовую отчетность до пересчета (п. 7 МСФО (IAS) 29).

послабления, предусмотренные МСФО (IAS) 29

Рассмотрим некоторые послабления, предусмотренные Советом по МСФО при применении требований МСФО (IAS) 29.

Первое применение МСФО. Напомним, что в общем случае на дату перехода на МСФО показатели финансовой отчетности должны быть учтены таким образом, как будто МСФО применялись компанией всегда. Поэтому при разработке МСФО (IAS) 29 выражалось мнение, что стоимость пересчета финансовой отчетности на эффект гиперинфляции в периоды до даты перехода на МСФО превышает выгоды от информации, особенно если экономика страны уже перестала быть гиперинфляционной. Однако Совет по МСФО пришел к выводу, что из-за гиперинфляции нескорректированная финансовая отчетность вводит пользователей в заблуждение (п. BC67 Основ для выводов к МСФО (IFRS) 1 «Первое применение МСФО»).

Вместе с тем Комитет по Интерпретациям обращает внимание, что при первом применении МСФО пользователь всегда может выбрать справедливую стоимость на дату перехода на МСФО как условную первоначальную стоимость для основных средств и в некоторых случаях для инвестиционной собственности и нематериальных активов. В этом случае уместность применения МСФО (IAS) 29 анализируется только к периодам после даты переоценки (п. BC12 Основ для выводов к Разъяснению КРМФО (IFRIC) 7).

Отсутствие записей о датах приобретения основных средств. Если в компании отсутствуют записи о датах приобретения основных средств, а также невозможно их установить с помощью расчетов, в этих редких случаях в первом отчетном периоде можно воспользоваться независимой профессиональной оценкой для определения стоимости статей. И применять ее впоследствии для пересчета (п. 16 МСФО (IAS) 29).

Отсутствие общего ценового индекса. Если в отношении отчетных периодов отсутствует общий ценовой индекс, стандарт разрешает использовать расчетную величину. Например, она может быть основана на изменениях обменного курса между функциональной валютой и относительно стабильной иностранной валютой (п. 17 МСФО (IAS) 29). Однако в этом случае функциональная валюта должна быть в свободном обращении.

Валюта представления отлична от функциональной и не является гиперинфляционной. В этом случае компания освобождается от пересчета сравнительной информации, так как предполагается, что курс обмена валюты на конец отчетного периода уже учитывает разную покупательную способность двух экономик (п. BC16 Основ для выводов к Разъяснению КРМФО (IFRIC) 7). Поэтому в отношении сравнительного периода действуют пункты 42b и 43 МСФО (IAS) 21 «Влияние изменений обменных курсов валют»: если валюта представления не является гиперинфляционной, то в качестве сравнительной информации используются данные, представленные как за текущий год в финансовой отчетности за прошлый год.

Консолидированная финансовая отчетность

Выше мы рассмотрели правила пересчета, применяемые к отдельной финансовой отчетности компании, если ее функциональная валюта является гиперинфляционной.

Эти правила уместны в том числе для инвестиций, учитываемых по методу долевого участия, если отчетность объекта инвестиций составляется в валюте гиперинфляционной экономики. В этом случае она пересчитывается в соответствии с правилами МСФО (IAS) 29, чтобы рассчитать долю инвестора в его чистых активах и в его прибыли или убытках (п. 20 МСФО (IAS) 29).

В случае консолидации стандарт предусматривает следующую процедуру пересчета (п. 35 МСФО (IAS) 29).

Материнская и дочерняя компании ведут учет в валютах гиперинфляционных экономик. В этом случае до включения в консолидированную финансовую отчетность финансовая отчетность дочерней компании пересчитывается с использованием общего ценового индекса страны своей функциональной валюты. Если такая дочерняя компания является зарубежной, то пересчитанная финансовая отчетность переводится по курсу закрытия (п. 42а МСФО (IAS) 21).

Только материнская компания ведет учет в валюте гиперинфляционной экономики. В этом случае для включения в консолидированную финансовую отчетность к финансовой отчетности дочерней компании в валюте, не являющейся валютой страны с гиперинфляционной экономикой, применяется общий подход, установленный в пункте 39 МСФО (IAS) 21.

Только дочерняя компания ведет учет в валюте гиперинфляционной экономики. Этот случай равносилен ситуации, когда валюта представления отличается от функциональной валюты. Дочерняя компания ведет учет согласно МСФО (IAS) 29. А для целей перевода в валюту материнской компании использует подход, равносильный переводу в иную валюту представления, то есть сравнительная информация для перевода берется из текущей отчетности за прошлый год (п. 42b МСФО (IAS) 21).

Очевидно, что, несмотря на свою емкость, МСФО (IAS) 29 содержит в себе немало нюансов и требует кропотливой работы. Будем надеяться, что экономика РФ не будет признана гиперинфляционной. Но к пессимистическому сценарию развития событий не мешает подготовиться.

Популярные статьи по теме: