Инар КУМАРИТОВ, аудитор

За последние годы все больше фирм сталкиваются с проблемой подготовки своей отчетности в соответствии с международными стандартами (МСФО). Многим это кажется непростой, а порой и непосильной задачей. Каким же образом можно перевести российские бухгалтерские отчеты на понятный для иностранцев «язык отчетности»?

Способы подготовки отчетности по МСФО (2 ур.)

На практике выделяют два способа получения отчетности, соответствующей МСФО:

– параллельный учет;

– трансформация отчетности.

Параллельный учет для российского предприятия – это ведение двух баз данных финансовой отчетности – по российским стандартам и МСФО. Обычно такой учет ведется в специальной программе – при вводе проводки один раз, результат ее попадает как в базу российского учета, так и в базу МСФО. Однако не все операции можно автоматически разнести по базам ввиду различности принципов учета по МСФО и российским стандартам бухгалтерского учета (РСБУ).

Трансформация (restatement) – это периодический процесс подготовки отчетов по МСФО на заданную дату, получаемый путем реклассификации статей отчетности РСБУ и внесения корректировок в эти статьи. Трансформация может проводиться с использованием электронных таблиц, например MS Excel .

Какой же способ предпочесть? Параллельный учет более точен и стоит обычно дороже из-за специализированного программного обеспечения. Поэтому каждая фирма сама определяет для себя, что лучше: трансформировать отчетность в конце года или наладить параллельный учет. Однако на внедрение параллельного учета требуется много времени, в течение которого все равно приходится составлять отчетность по МСФО путем трансформации.

Практика трансформации (2 ур.)

Трансформация по своей сути это перегруппировка учетной информации фирмы в другой бухгалтерский стандарт. При этом нелишним будет заметить, что единого алгоритма трансформации отчетности как такового нет. Следовательно, каждый случай требует индивидуального подхода.

Обратите внимание: подготовить консолидированную отчетность по МСФО можно одним из двух способов. Первый вариант заключается в том, что сначала готовятся отчетности по международным стандартам для каждой компании группы. Затем эти данные суммируются и корректируются для получения консолидированной отчетности по МСФО. Согласно второму варианту, сначала составляется агрегированная отчетность по российским стандартам. А уже после этого она трансформируется в соответствии с МСФО.

Выбор того или иного варианта зависит от кадровых и технических возможностей компаний холдинга. Как правило, выбирают второй вариант. Дело в том, что трансформация одной, пусть даже очень большой отчетности, занимает, как правило, гораздо меньше времени и обходится дешевле, чем трансформация по отдельности отчетности всех компаний холдинга.

Процесс трансформации можно представить себе как корректировку данных предшествующих отчетных периодов. При этом в отчетность, которая сформирована в соответствии с российской системой бухучета, вносят изменения, для того, чтобы привести ее в соответствие с международными стандартами финансовой отчетности.

Перед тем как непосредственно приступить к процессу трансформации, необходимо обладать достаточной информацией о фирме. Это могут быть сведения о структуре компании и основном виде ее деятельности. Кроме того, необходимо иметь бухгалтерскую отчетность, составленную в соответствии с российской системой бухучета. Более подробно список необходимой информации о компании можно представить так:

– структурная схема организации;

– правой статус и время образования компании;

– объем уставного капитала и информация об операциях с ним;

– подробные данные о среднесписочной численности работников;

– данные о событиях после отчетной даты и информация о возможном материальном ущербе;

– данные об имуществе, переданном в залог;

– кредитные договоры с банками и т. д.

Отметим, что обычно при составлении финансовой отчетности по МСФО компании используют валюту страны своего местонахождения. Однако, чтобы удовлетворить требованиям различных пользователей отчетности, могут быть подготовлены варианты финансовой отчетности по МСФО в нескольких валютах.

Схема трансформации (2 ур.)

Решив трансформировать отчетность, для начала фирма должна разработать общую стратегию. Она может выглядеть следующим образом.

Во-первых, выявляются расхождения в учете по российским стандартам с МСФО. Для этого, в частности, проводится:

– инвентаризация запасов на отчетную дату, в процессе которой определяется их рыночная стоимость;

– инвентаризация дебиторской задолженности с целью начисления резерва сомнительных и безнадежных долгов;

– инвентаризация основных средств на предмет установления их чистой рыночной стоимости и обесценения, вызванного моральным и физическим износом функционирующих в настоящее время активов;

– оценка долгосрочных финансовых инвестиций и инвестиционной собственности по рыночной стоимости с последующим начислением резерва переоценки этих активов.

Во-вторых, составляются корректировочные проводки, а план счетов приводится в соответствие с планом счетов по МСФО.

При составлении корректировочных проводок в действующем российском Плане счетов рекомендуется выделить два дополнительных счета:

– счет 84-11 «Корректировки нераспределенной прибыли/непокрытого убытка отчетного периода» – для группировки корректировочных проводок по событиям, относящимся к отчетному периоду;

– счет 84-12 «Корректировки нераспределенной прибыли/непокрытого убытка прошлых лет» – для группировки корректировочных проводок по событиям прошлых лет.

Заметим, что международные стандарты финансовой отчетности не предписывают определенную структуру для плана счетов, а также их нумерацию. Поэтому каждая фирма в зависимости от вида своей деятельности вправе самостоятельно разработать свой план счетов. Схематически его структуру можно представить следующим образом:

– текущие (оборотные) активы;

– долгосрочные (внеоборотные) активы;

– краткосрочные обязательства;

– долгосрочные обязательства;

– собственный капитал;

– доходы от основной деятельности;

– расходы от основной деятельности;

– расходы по реализации и административно-управленческие расходы;

– доходы и расходы от неосновной деятельности.

В третьих, разрабатывается трансформационная модель отчетности.

Трансформация отчетности проводится непосредственно в электронных таблицах, куда заносятся данные российской бухгалтерской отчетности, корректировки и получаемые в результате данные международной отчетности. Совокупность таких таблиц называется трансформационной моделью предприятия. В самом простом варианте у предприятия может быть всего одна трансформационная таблица, в которой по строкам показывается наименование статей баланса и отчета о прибылях и убытках по МСФО, а по столбцам ­­остатки по данным российского бухучета, номера трансформационных проводок и выводимые на их основе цифры отчетности по МСФО

В четвертых, составляются проводки по реклассификации.

Это означает, что вам надо будет перенести уже скорректированные остатки с российского плана счетов на план счетов по МСФО. Как мы уже говорили, план счетов по МСФО фирма разрабатывает сама в зависимости от вида своей деятельности. Проводки при этом составляются так

ДЕБЕТ «Касса фирмы» КРЕДИТ 50

– перенесен остаток наличных денежных средств;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ «Расчеты с поставщиками»

– перенесены остатки по расчетам с поставщиками и подрядчиками.

И, наконец, в пятых, составляется трансформированная отчетность.

Пример трансформации отчетности (2 ур.)

А теперь рассмотрим методику трансформации на конкретном примере. Отметим, что она может отличаться в зависимости от того, какой вид деятельности ведет фирма.

Пример

Одним из учредителей ОАО «Вектор» является иностранная фирма. Она требует представлять ей бухгалтерскую отчетность, составленную в соответствии с МСФО.

Перед составлением отчетности за 2004 год первым делом нужно составить таблицу расхождений между учетом по российским стандартам и МСФО. Причины поправок представлены в таблице 1.

Таблица 1. Журнал регистрации поправок

Операция	Сумма (млн. руб.)	Причина поправки
1. Доначислена амортизация основных средств. Амортизация распределяется между: – стоимостью готовой продукции на складе – себестоимостью реализованной продукции – общехозяйственными расходами	10       3   6 1	Порядок начисления амортизации в российском учете отличается от требований МСФО
2. Уменьшена стоимость готовой продукции на величину общехозяйственных расходов	5	Согласно МСФО в себестоимость продукции включаются только производственные затраты
3. Списан безнадежный долг	2	В соответствии с МСФО порядок признания долгов безнадежными отличается от аналогичных правил учета по российским стандартам
4. Начислен резерв по сомнительным долгам	4	Различия в страховании будущих рисков неоплаты
5. Отражен убыток от обесценения стоимости основных средств (сумма уценки основных средств минус величина накопленной амортизации)	3 (7 – 4)	Международные стандарты предусматривают обязательную оценку активов на предмет соответствия их стоимости балансовой

 

Корректировочные проводки будут выглядеть так.

 

ДЕБЕТ 84-11 КРЕДИТ 02

– 10 000 000 руб. – доначислена амортизация;

 

ДЕБЕТ 43 КРЕДИТ 84-11

– 3 000 000 руб. – часть доначисленной амортизации включена в стоимость готовой продукции на складе;

 

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 84-11

– 6 000 000 руб. – часть доначисленной амортизации учтена в себестоимости реализованной продукции;

 

ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 84-11

– 1 000 000 руб. – часть доначисленной амортизации включена в состав общехозяйственных расходов;

 

ДЕБЕТ 84-11 КРЕДИТ 43

– 5 000 000 руб. – уменьшена стоимость готовой продукции на величину общехозяйственных расходов;

 

ДЕБЕТ 84-11 КРЕДИТ 62

– 2 000 000 руб. – списана безнадежная дебиторская задолженность;

 

ДЕБЕТ 84-11 КРЕДИТ 63

– 4 000 000 руб. – начислен резерв по сомнительным долгам;

 

ДЕБЕТ 84-11 КРЕДИТ 01

– 7 000 000 руб. – отражено обесценение стоимости основных средств;

 

ДЕБЕТ 02 КРЕДИТ 84-11

– 4 000 000 руб. – списана сумма амортизации, приходящаяся на стоимость обесценившихся основных средств;

 

После этого исходные отчетные данные и поправки обобщаются в трансформационной модели (таблица 2). При этом все вычитаемые показатели отражаются в круглых скобках.

 

Таблица 2. Трансформационная модель отчетности за 2004 год

 

Баланс на 31 декабря 2004 г.

 

Статьи	Сумма до трансформации (млн. руб.)	Номер поправки из таблицы 1					Сумма после трансформации (млн. руб.)
1	2	3	4	5
АКТИВ
Основные средства	240					(7)	233
Амортизация	(100)	(10)				4	(106)
Сырье и материалы	10						10
Готовая продукция	20	3	(5)				18
Налоги к возмещению	3						3
Дебиторская задолженность	30			(2)			28
Резерв по сомнительным долгам	-				(4)		(4)
Денежные средства	37						37
Авансы поставщикам	10						10
Итого актив	250						229
ПАССИВ
Кредиторская задолженность	60						60
Задолженность по зарплате	10						10
Налоги к уплате	35						35
Краткосрочные займы	20						20
Уставный капитал	50						50
Нераспределенная прибыль прошлых лет	30						30
Прибыль	45	(7)	(5)	(2)	(4)	(3)	24
Итого пассив	250						229

 

Отчет о прибылях и убытках за 2004 год

 

Статьи	Сумма до трансформации (млн. руб.)	Номер поправки из таблицы 1					Сумма после трансформации (млн. руб.)
1	2	3	4	5
Выручка	3000						3000
Себестоимость продаж	(2440)	(6)					(2446)
Коммерческие расходы	(200)						(200)
Общехозяйственные расходы	(300)	(1)	(5)				(306)
Убыток от списания дебиторской задолженности	-			(2)			(2)
Резерв по сомнительным долгам	–				(4)		(4)
Убыток от обесценения активов	–					(3)	(3)
Налог на прибыль	(15)						(15)
Чистая прибыль	45	(7)	(5)	(2)	(4)	(3)	24

 

После составления трансформационной модели фирма провела реклассификацию счетов. При ее проведении бухгалтер ОАО «Вектор» использовал разработанный на предприятии план счетов по МСФО. Были составлены такие проводки:

 

ДЕБЕТ 123 «Основные средства» КРЕДИТ 01

– 233 000 000 руб. – перенесен остаток по основным средствам;

 

ДЕБЕТ 02 КРЕДИТ 124 «Амортизация основных средств»

– 106 000 000 руб. – перенесена сумма амортизации основных средств;

 

ДЕБЕТ 211 «Сырье и материалы» КРЕДИТ 10

– 10 000 000 руб. – перенесен остаток по сырью и материалам;

 

ДЕБЕТ 213 КРЕДИТ 43

– 18 000 000 руб. – перенесена сумма остатка по готовой продукции;

 

ДЕБЕТ 244 «НДС к возмещению» КРЕДИТ 19

– 3 000 000 руб. – перенесен остаток по НДС;

 

ДЕБЕТ 231 «Расчеты с покупателями» КРЕДИТ 62

– 28 000 000 руб. – перенесен остаток по расчетам с покупателями и заказчиками;

 

ДЕБЕТ 63 КРЕДИТ 232 «Резерв по сомнительным долгам»

– 4 000 000 руб. – перенесена сумма резерва по сомнительным долгам;

 

ДЕБЕТ 262 «Расчетный счет» КРЕДИТ 51

– 37 000 000 руб. – перенесен остаток денег на расчетном счете;

 

ДЕБЕТ 241 «Авансы выданные» КРЕДИТ 60

– 10 000 000 руб. – перенесен остаток по авансам, выданным поставщикам;

 

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 521 «Расчеты с поставщиками»

– 60 000 000 руб. – перенесена сумма задолженности по расчетам с поставщиками и заказчиками;

 

ДЕБЕТ 70 КРЕДИТ 531 «Расчеты по заработной плате»

– 10 000 000 руб. – перенесена сумма задолженности по заработной плате;

 

ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 533 «Расчеты по налогам»

– 35 000 000 руб. – перенесена сумма налоговой задолженности;

 

ДЕБЕТ 66 КРЕДИТ 511 «Краткосрочные займы»

– 20 000 000 руб. – перенесен остаток по краткосрочным займам;

 

ДЕБЕТ 80 КРЕДИТ 311 «Уставный капитал»

– 50 000 000 руб. – перенесена сумма уставного капитала;

 

ДЕБЕТ 84 КРЕДИТ 331 «Нераспределенная прибыль прошлых лет»

– 30 000 000 руб. – перенесена сумма нераспределенной прибыли прошлых лет;

 

ДЕБЕТ 84 КРЕДИТ 333 «Чистая прибыль отчетного года»

– 24 000 000 руб. – перенесена сумма нераспределенной прибыли текущего года.

 

После проведения реклассификации можно составить трансформированный баланс и отчет о прибылях и убытках.

 

Бухгалтерский баланс по МСФО ОАО «Вектор»

на 31 декабря 2004 г.

 

Статьи	Сумма после трансформации (млн. руб.)
Активы
1. Текущие активы
Денежные средства и их эквиваленты	37
Расчеты с покупателями	28
Резерв по сомнительным долгам	(4)
НДС к возмещению	3
Сырье и материалы	10
Готовая продукция	18
Расходы, оплаченные авансом	10
Итого текущие активы	102
2. Долгосрочные активы
Основные средства	233
Амортизация основных средств	(106)
Итого долгосрочные активы	127
Итого активы	229
Пассивы
3. Текущие обязательства
Расчеты с поставщиками	60
Краткосрочные займы	20
Налоги к оплате	35
Расчеты по заработной плате	10
Итого текущие обязательства	125
4. Собственный капитал
Уставный капитал	50
Нераспределенная прибыль прошлых лет	30
Нераспределенная прибыль отчетного периода	24
Итого собственный капитал	104
Итого пассивы	229

Отчет о прибылях и убытках за 2004 год

Статьи	Сумма после трансформации (млн. руб.)
Выручка	3000
Себестоимость продаж	(2446)
Коммерческие расходы	(200)
Общехозяйственные расходы	(306)
Убыток от списания дебиторской задолженности	(2)
Резерв по сомнительным долгам	(4)
Убыток от обесценения активов	(3)
Налог на прибыль	(15)
Чистая прибыль	24

Конец примера****

Обратите внимание: помимо бухгалтерского баланса и отчета и прибылях и убытках, отчетность по МСФО включает в себя еще два отчета: об изменениях капитала и о движении денежных средств. Об особенностях составления этих документов читайте на стр. ??.