22 января 2019 г. Вторник | Время МСК: 23:14:36
Карта сайта
 
Статьи
Как команде строитьсяРаботодатели вживляют чипы сотрудникамAgile в личной жизниСети набираются опта
«Магнит» хочет стать крупным дистрибутором
Задачи тревел-менеджера… под силу роботу?8 основных маркетинговых трендов, которые будут главенствовать в 2017 году
Статья является переводом одноименной статьи, написанной автором Дипом Пателем для известного англоязычного журнала «Entrepreneur»
Нужно стараться делать шедевры
О том, почему для девелопера жилец первичен, а дом вторичен

Развитие аудита ссудных операций в связи с переходом банков на МСФО



Фролов Дмитрий Алексеевич,
Председатель правления "Акционерного коммерческого депозитно-расчетного банка"
Гвоздев Борис Зиновьевич,
Председатель правления Дальневосточногобанка Cбербанка Российской Федерации
Источник: Клуб банковских аналитиков
добавлено: 30-01-2007
просмотров: 11689
Ссуды и задолженность, приравненная к ссудной (учтенные векселя, факторинг и др.), представляют собой главную часть работающих активов коммерческого банка и основной источник его доходов. По мере интеграции отечественной банковской системы в мировое хозяйство растет потребность экономических субъектов как в России, так и за рубежом в достоверной, информативной и сопоставимой финансовой информации для принятия управленческих решений. Финансовая отчетность, составленная согласно требованиям нормативных актов Банка России, не всегда объективно и подробно отражает финансовое состояние и качество системы управления коммерческого банка и не способна служить надежной базой для принятия управленческих решений.

В настоящее время доверием иностранных контрагентов российских банков (инвесторов, кредиторов) пользуется лишь финансовая отчетность, составленная в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО). Наличие опубликованной международной отчетности является важной составляющей положительного имиджа банка, повышает доверие к нему и внутри страны.

Многим крупным банкам наряду с отчетностью по российским стандартам приходится составлять финансовую отчетность и в соответствии с МСФО. Указанная работа проводится одним из следующих способов:

  1. отчетность составляется и проверяется сотрудниками аудиторской
    фирмы (основной способ);
  2. отчетность составляется банком и проверяется сотрудниками
    аудиторской фирмы.
  • расшифровки отдельных балансовых счетов (прил. № 1);
  • расшифровки отдельных символов отчета о прибылях и убытках (прил. № 2);
  • аналитические данные о состоянии кредитного портфеля (прил. № 3);
  • таблица корректировок (прил. № 4);
  • агрегированный балансовый отчет (прил. № 5);
  • агрегированный отчет о прибылях и убытках (прил. № 6);
  • расчет резерва под возможные потери по ссудам (прил. № 7);
  • данные о крупных кредитах (прил. № 10);
  • сведения об активах и пассивах по срокам востребования и погашения (прил. № 17);
  • данные о средневзвешенных процентных ставках по кредитам, предоставленным банком за отчетный месяц (прил. № 20);
  • данные о средневзвешенных процентных ставках по учтенных банкомвекселям за отчетный месяц (прил. № 24).

Схема составления основных приложений выглядит следующим образом. На основании аналитических данных о состоянии кредитного портфеля (прил. № 3) формируются расчет РВПС (прил. № 7) и данные о крупных кредитах (прил. № 10). Проводится расшифровка показателей статей бухгалтерского баланса ф. № 101 (в прил. № 1) и отчета о прибылях и убытках ф. № 102 (в прил. № 2), составленных согласно Указанию Банка России от 24.12.1997 г. № 7-У "О порядке составления и представления кредитными организациями отчетности в ЦБ РФ". Далее полученные данные сводятся, соответственно, в статьи агрегированного балансового отчета (прил. № 5) и агрегированного отчета о прибылях и убытках (прил. № 6). Заполняется таблица корректировок (прил. № 4), проводятся поправки обоих агрегированных отчетов, и получается "отчетность по международным стандартам".

Но финансовая отчетность, составленная по российским стандартам, не является отчетностью в полном смысле этого слова. Она представляет собой лишь несколько громоздких таблиц, содержание и взаимосвязь которых заинтересованному пользователю по большому счету мало что говорят.

Основным международным стандартом, регламентирующим отражение ссуд, процентов и РВПС в бухгалтерском учете и отчетности, является МСФО 30 "Информация, подлежащая раскрытию в финансовой отчетности банков и аналогичных финансовых институтов". Кроме того, важные положения содержат стандарты МСФО 1 "Представление финансовой отчетности", МСФО 10 "Условные обязательства и события после отчетной даты", МСФО 14 "Отчетность по сегментам", МСФО 27 "Сводная финансовая отчетность и учет инвестиций в дочерние компании", МСФО 28 "Учет инвестиций в ассоциированные компании", МСФО 29 "Финансовая отчетность в странах с гиперинфляцией", МСФО 32 "Финансовые инструменты: раскрытие и представление", МСФО 39 "Финансовые инструменты: признание и измерение".

Финансовая отчетность по МСФО четко структурирована и состоит из следующих форм:

  • балансовый отчет;
  • отчет о прибылях и убытках;
  • отчет об изменениях в капитале;
  • отчет о движении денежных средств.

Кроме этого, неотъемлемой частью финансовой отчетности являются примечания, тесно увязанные с основными отчетными формами и поясняющие их содержание пользователю отчетности. Примечания подлежат проверке аудиторской организацией.

Для российских банков распространенной практикой является совершение крупных сделок по продаже активов плохого качества вспомогательным структурам непосредственно перед наступлением отчетной даты с целью приукрасить собственное финансовое состояние. В периоде, следующем за отчетным, эти активы возвращаются обратно на баланс банка. Если аудитор обнаружит, что подобные факты тем или иным образом не раскрыты банком, он порекомендует ввести специальное примечание "События, произошедшие после отчетной даты и оказавшие существенное влияние на представление финансовой отчетности" и сделать ряд корректировок в отчетных формах. Рассмотрим ситуацию, при которой по состоянию на 25.12.2001 г. на балансе банка учитывается вексельная задолженность в сумме 300 млн. руб., отнесенная к 4-й группе риска согласно Инструкции ЦБ РФ № 62А, создан резерв на возможные потери по ссудам в соответствующем размере. В этот день банк продает вексель вспомогательной структуре (указанная сделка для банка является крупной), и его доходы и ликвидные активы возрастают на 300 млн. руб. Собственные средства банка по итогам года составили 2 000 млн. руб. 10.01.2002 г. вексель по договору купли-продажи возвращается на баланс банка. Руководствуясь МСФО 10 "Условные обязательства и события после отчетной даты", необходимо выполнить в отчетности корректировку, уменьшающую капитал банка до 1 700 млн. руб. и, кроме того, раскрыть соответствующую информацию о сделке с векселем в примечании к отчетности.

Возможен и другой случай. По состоянию на отчетную дату на балансе банка учитывается просроченная задолженность в сумме 100 млн. руб., отнесенная к 3-й группе риска с созданием резерва на возможные потери по ссудам в размере 50 млн. руб. В периоде, следующем за отчетным, данная суда погашена заемщиком. По РСФО не нужно делать корректировки в финансовой отчетности. Однако, поскольку ссуда погашена, в соответствии с МСФО 10 следует по состоянию на отчетную дату отразить резерв на возможные потери по ссудам как по 1-й группе риска, т.е. в размере 10 млн. руб. Таким образом, собственные средства банка возрастут на 40 млн. руб. и составят 1 740 млн. руб.

Финансовая отчетность по МСФО предстает как единый документ, подробно рассказывающий пользователю о финансовом состоянии банка, рентабельности его бизнеса, структуре активов и пассивов, использованных подходах к их оценке руководством банка, методах управления рисками, событиях, произошедших после отчетной даты, влиянии гиперинфляции на показатели отчетности и многом другом. Такого рода отчетность следует признать пригодной для анализа деятельности банка и принятия управленческих решений ее пользователями.

Приведем сравнительный анализ требований МСФО и РСФО в отношении ссудных операций.

Требования МСФО Требования РСФО
Убытки по ссудам (4C) (1)
Подлежат раскрытию банком:
1) положения учетной политики, в соответствии с которыми ссуды признаются безнадежными и списываются;
1) ЦБ не установлена необходимость их раскрытия в примечаниях к отчетности, однако согласно Инструкции Банка России от 30.06.1997 г. № 62А "О порядке формирования и использования резерва на возможные потери по ссудам" в учетной (кредитной) политике они должны быть прописаны;
2) детали движения РВПС в течение отчетного периода. Раздельно показываются:
  • сумма созданного резерва;
  • сумма использованного резерва;
  • сумма ранее использованного резерва, отнесенная на доходы в связи с возвратом ссуд;
2) прил. № 8 "Сведения о движении РВПС" исключено из состава финансовой отчетности. Общее изменение РВПС отражается по ст. 29 "Изменение величины РВПС" прил. № 6 "Агрегированный отчет о прибылях и убытках";
3) общая сумма РВПС на дату отчетности; 3) отражается по ст. 8 "Резервы на возможные потери" прил. № 5 "Агрегированный балансовый отчет";
4) общая сумма ссуд, включенная в баланс, по которым не начисляются проценты, а также подход к оценке таких ссуд.
Ставки резервирования жестко не регламентируются. Как правило, выделяется 5 групп риска: 1) хорошая - 5%; 2) удовлетворительная - 10%; 3) нестандартная - 40%; 4) сомнительная - 75%; 5) убыточная - 100%. Существенные ссуды рассматриваются индивидуально и по ним создаются специальные резервы.
Оставшаяся часть ссудного портфеля (состоящая из незначительных по величине ссуд) может быть сгруппирована по сектору экономики, виду ссуд или другому признаку. Резерв по каждой такой группе создается в зависимости от общих рисков, присущих данной группе (общие резервы).
Оценка убытков зависит от суждений руководства, которые должны быть последовательными от периода к периоду. Поскольку ссуды представляют собой денежные требования, их величина на дату отчетности не пересчитывается с использованием общего индекса цен в странах с гиперинфляцией.
4) отдельно по каждой ссуде в прил. № 3 "Аналитические данные о состоянии кредитного портфеля". Общая сумма не приводится.
В отличие от МСФО выделяются 4 группы риска и ставки резерва указаны четко: 1) стандартная - 1%; 2) нестандартная - 20%; 3) сомнительная - 50%; 4) убыточная - 100%. Согласно Инструкции № 62 А и Правилам № 61 резерв создается индивидуально по каждой ссуде.
В финансовой отчетности раздельно показываются ссуды-брутто, РВПС, ссуды- нетто (соответственно, ст. ст. 5, 8, 9 прил. № 5 "Агрегированный балансовый отчет").
Принцип последовательности (постоянства правил бухгалтерского учета) установлен п. 1.12.2 ч. I Правил бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории РФ Банка России от 18.06.1997г. №61.
Баланс (ЧС)
В балансе активы должны быть сгруппированы по содержанию, их следует располагать в порядке убывания ликвидности. В том числе следует выделить:
  • МБК;
  • Ссуды клиентам;
  • Прочие размещенные средства.
Активы сгруппированы по содержанию, располагаются по мере убывания ликвидности. Планом счетов предусмотрен раздельный учет МБК, ссуд организациям и физическим лицам, однако в прил. № 5 "Агрегированный балансовый отчет" задолженность по ссудам показывается по ст. ст. 5, 9 общей суммой.
Прил. № 13 "Данные о кредитном портфеле банка в разрезе клиентов - юридических лиц по отраслям экономики и клиентов - физических лиц" исключено из состава финансовой отчетности, однако прил. № 7 "Расчет РВПС" содержит информацию по банкам и другим клиентам в разрезе ссуд; учтенных векселей; сумм, не взысканных по гарантиям.
Отчет о прибылях убытках (ПС)
В отчете о прибылях и убытках доходы и расходы должны быть сгруппированы по их содержанию, следует отразить основные типы доходов и расходов. В том числе выделяются:
  • Процентные доходы;
  • Убытки по ссудам.
Процентные доходы и расходы показываются отдельно, чтобы можно было увидеть причины изменения чистого процентного дохода.
Чистый процентный доход складывается из процентных ставок и сумм размещенных и привлеченных средств. Поэтому необходимо раскрыть информацию о средних процентных ставках и средних суммах соответствующих активов и пассивов.
Доходы и расходы сгруппированы по содержанию. В прил. № 6 показываются Раздельно "Итого проценты полученные и аналогичные доходы" (ст. 6) и "Итого проценты уплаченные и аналогичные расходы" (ст. 11), "Изменение величины РВПС" (ст. 29).
По ссудам и учтенным банком векселям - прил. № № 20 "Данные о средневзвешенных процентных ставках по кредитам, предоставленным банком за отчетный месяц", 24 "Данные о средневзвешенных процентных ставках по учтенным банком векселям за отчетный месяц".
Метод начисления, принципы осмотрительности (осторожности), приоритета содержания над формой (ЧС)
Согласно методу начисления операции и события признаются в момент их совершения (а не когда денежные средства получены или уплачены) и отражаются в бухгалтерском учете и отчетности того периода, к которому они относятся. Исключение составляет отчет о движении денежных средств. Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках вместе с доходами, с получением которых они связаны.
Кроме того, информация в финансовой отчетности должна быть представлена исходя из принципа осмотрительности. Недобросовестными руководителями некоторых коммерческих банков практикуется фиктивное увеличение размера уставного капитала и соответственно валюты баланса путем внесения заемных средств в уставный капитал. Поскольку по существующим правилам взносы в уставный капитал банка юридические и физические лица имеют право производить только из собственных средств и должны подтвердить это документально, то фиктивное наращивание капитала проводится через аффилированные фирмы. Банк выдает ссуду своей аффилированной фирме А, она вносит полученные средства в уставный капитал фирмы В. Увеличение уставного капитала фирмы В регистрируется в государственных органах, после этого фирма В вносит эти якобы свои средства в уставный капитал банка. Ссуду, выданную банком фирме А, когда-нибудь придется погашать, иначе возникнет просрочка, которая является отрицательным показателем в работе банка и привлекает к себе внимание. Потом банк выдает ссуду другой аффилированной фирме С в сумме, равной сумме ссуды, выданной фирме А, и начисленных процентов. Фирма С в свою очередь перечисляет средства фирме А, которая благополучно гасит ссуду банка и проценты. Таким образом, ссуда все время обновляется на балансе банка и создается полная иллюзия стабильного ссудного портфеля без просрочек.
МСФО исключают возможность использования такой схемы. В описанной ситуации уставный капитал банка уменьшается на сумму ссуды, выданной фирме А. Дело в том что в соответствии с МСФО главный бухгалтер и аудитор обязаны проверять экономическую природу денежных средств, вносимых в уставный капитал. Они обязаны выяснять, откуда появились деньги у фирмы А для взноса в уставный капитал фирмы В, и вычесть этот взнос из уставного капитала данного банка.
В настоящее время учет доходов и расходов ведется по кассовому методу, поэтому для отражения их в отчетности по методу начисления предусмотрены соответствующие корректировки показателей прил. № № 5 и 6:
1) по резервам исходя из принципа осмотрительности (в том числе под возможные будущие потери, связанные внебалансовыми безусловными и условными обязательствами);
2) по наращению процентов с учетом принципа осмотрительности (только в отношении ссуд, отнесенных к 1 гр. риска без просрочки по основному долгу и процентам);
3) по сверхлимитным суммам кредитов, гарантий акционерам и инсайдерам исходя из принципа осмотрительности. В соответствии с п.п.1.12.8 и 1.12.10 Правил № 61 операции в бухгалтерском учете отражаются в соответствии с их экономическим содержанием, а не с их юридической формой, кроме того, отчеты должны достоверно отражать операции банка, быть понятными информированному пользователю и избегать двусмысленности в отражении позиции кредитной организации. На практике, однако, указанные принципы далеко не всегда соблюдаются, в частности, потому что в РСФО недостаточно хорошо реализован принцип объективной и всесторонней оценки банком операции (помимо четкого следования требованиям инструктивных материалов Банка России) и последующего ее подтверждения независимым аудитором.
Сравнительная информация (ЧС)
В финансовой отчетности для всех количественных показателей следует раскрыть их значения за предшествующий период.
Сравнительную информацию можно также включать в примечания к финансовой отчетности, если это необходимо для ее лучшего понимания.
Если классификация и представление показателей финансовой отчетности изменились, необходимо провести реклассификацию сравнительной информации либо указать причины невозможности такой реклассификации.
До недавнего времени данное требование не соблюдалось ни в одном из приложений финансовой отчетности.
Условные (включая забалансовые) обязательства (ЧС)
Банк должен раскрыть следующее:
Содержание и размер обязательств по предоставлению ссуды, которые являются безотзывными, так как банк не может отказаться от их исполнения без значительных потерь в виде неустойки и других расходов;
Содержание и размер условных забалансовых обязательств по гарантиям по ссудам и ценным бумагам.
В ст. 35 "Безотзывные обязательства кредитной организации" прил. № 5 включаются остатки по внебалансовым счетам №№91302 "Неиспользованные кредитные линии по предоставлению кредитов" и 91309 "Неиспользованные лимиты по предоставлению кредитов в виде "овердрафт" и под лимит задолженности".
В ст. 36 "Гарантии, выданные кредитной организацией" прил. № 5 включается остаток по внебалансовому счету № 91404 "Гарантии, выданные банком".
Резервы на возможные потери по активам, которые могут появиться у банка в результате исполнения им забалансовых обязательств по предоставлению кредитных продуктов, создаются согласно Положению ЦБ РФ от 12.04.2001 г. № 137-П "О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери".
Сведения о сроках погашения ссуд (ЧС)
Банку необходимо раскрыть информацию о ссудах в разрезе сроков, оставшихся от даты отчетности до даты погашения, зафиксированной в договоре. Ссуды, которые погашаются регулярно в обусловленные сроки, распределяются по соответствующим срокам.
Возможна следующая группировка по срокам погашения: до 1 месяца; от 1 до 3 месяцев; от 3 месяцев до 1 года; от 1 до 5 лет; свыше 5 лет.
В примечаниях к отчетности банку также следует описать методику управления процентным риском и риском ликвидности.
Ст. ст. 5.1 "банков", 5.2 "клиентов" прил. № 17 "Сведения об активах и пассивах по срокам востребования и погашения".
Прил. № 7 "Расчет РВПС" содержит искомые данные о ссудах в разрезе сроков, оставшихся от даты отчетности до даты погашения по договору, а также о просроченных ссудах в разрезе сроков задержки платежей по основному долгу. Ссуды, погашаемые регулярно в обусловленные сроки, распределяются по соответствующим срокам. Группировка по срокам погашения: до 30 дней; от 31 до 90 дней; от 91 до 180 дней; от 181 до 1 года; от 1 до 3 лет; свыше 3 лет.
До недавнего время нормативными актами ЦБ не была установлена необходимость раскрытия методики управления процентным риском и риском ликвидности в примечаниях к отчетности.
Согласно п. 5. 1.4 Указания ЦБ РФ от 13.12.2001 г. № 1069-У "О годовом отчете кредитной организации" в пояснительной записке к годовом отчету, представляемому в ЦБ РФ, указанные вопросы должны быть изложены.
Структура ссуд и забалансовых обязательств (ЧС)
Следует раскрыть значительные концентрации кредитных вложений и забалансовых обязательств в разрезе географических областей, клиентов, отраслей экономики и др. При этом географическими областями могут быть отдельные страны, группы стран либо регионы страны; клиентами государственные и общественные организации, коммерческие предприятия. Прил. № 13 "Данные о кредитном портфеле банка в разрезе клиентов-юридических лиц по отраслям экономики и клиентов-физических лиц" исключено из состава финансовой отчетности.
Прил. № 10 "Данные о крупных кредитах" предоставляет информацию по крупным заемщикам в количестве до 10.
В отчетности не представлены соответствующие группировки по забалансовым обязательствам.
Сделки со связанными (ассоциированными) сторонами (НС)
Даже когда сделки со связанными сторонами возникают в деятельности банка в обычном порядке, информацию о них необходимо раскрыть.
Поэтому в отношении связанных сторон подлежат раскрытию:
  • кредитная политика банка в отношении связанных сторон;
  • движение ссуд и гарантий за период (либо % к итогу);
  • основные виды доходов (либо % к итогу);
  • движение РВПС за период (либо % к итогу);
  • содержание и размер безотзывных обязательств и условных обязательств, учитываемых за балансом (либо % к итогу).
К связанным сторонам в российской практике относят акционеров (участников) и инсайдеров.
Нормативные акты ЦБ прямо не регламентируют перечень сведений, отражаемых банком в кредитной политике, и не устанавливают обязательность раскрытия ее отдельных положений в примечаниях к отчетности.
Прил. № № 11 "Данные о кредитах, предоставленных акционерам (участникам)" и 12 "Данные о кредитах, предоставленных инсайдерам" исключены из состава финансовой отчетности. Таким образом, отчетность необходимых группировок данных не содержит.
Могут быть полезны "Аналитические данные о состоянии кредитного портфеля" (прил. № 3), "Сведения о крупных кредитах" (прил. № 10).

1 В скобках указывается степень соответствия требований: ПС - полное, ЧС - частичное, НС - не соответствует.

Результаты сравнительного анализа составленная в соответствии с российскими международных стандартов лишь частично.

Для приведения РСФО в соответствие с МСФО необходимо:

  • изменить номенклатуру показателей форм российской отчетности;
  • четко разграничить отчетные формы и примечания (расшифровки) вспомогательного характера;
  • сделать более ясными взаимосвязи между отчетными формами и примечаниями (в частности, путем добавления текстовых пояснений);
  • установить обязанность аудиторских организаций по проверке содержания примечаний к отчетности;
  • определить перечень публикуемых форм и примечаний и таблицы, которые носят чисто технический характер и не должны публиковаться;
  • во все отчетные формы и примечания включить сравнительную информацию (хотя бы за период, предшествующий отчетному);
  • перейти на учет процентных доходов по методу начисления;
  • включить в состав отчетности примечание, содержащее подробное описание методов и подходов к управлению рисками по ссудным операциям (кредитным, ликвидности, процентным и др.);
  • добавить недостающие примечания по операциям с ассоциированными сторонами, ссудам в разрезе географических регионов и отраслей экономики, забалансовым обязательствам, несущим кредитный риск;
  • при оценке ссудных операций опираться на принцип приоритета их экономического содержания над юридической формой.
Популярные статьи по теме:
Группа компаний "ИПП"
Группа компаний Институт проблем предпринимательства
ЧОУ "ИПП" входит
в Группу компаний
"Институт проблем предпринимательства"
Контакты
ЧОУ "Институт проблем предпринимательства"
191119, Санкт-Петербург,
ул. Марата, д. 92
Тел.: (812) 703-40-88,
тел.: (812) 703-40-89
эл. почта: info@ippnou.ru
Сайт: http://www.ippnou.ru


Поиск
Карта сайта | Контакты | Календарный план | Обратная связь
© 2001-2019, ЧОУ "ИПП" - курсы МСФО, семинары, мастер-классы
При цитировании ссылка на сайт ЧОУ "ИПП" обязательна.
Гудзик Ольга Владимировна,
генеральный директор ЧОУ «ИПП».
Страница сгенерирована за: 0.207 сек.
Яндекс.Метрика