22 января 2019 г. Вторник | Время МСК: 23:11:42
Карта сайта
 
Статьи
Как команде строитьсяРаботодатели вживляют чипы сотрудникамAgile в личной жизниСети набираются опта
«Магнит» хочет стать крупным дистрибутором
Задачи тревел-менеджера… под силу роботу?8 основных маркетинговых трендов, которые будут главенствовать в 2017 году
Статья является переводом одноименной статьи, написанной автором Дипом Пателем для известного англоязычного журнала «Entrepreneur»
Нужно стараться делать шедевры
О том, почему для девелопера жилец первичен, а дом вторичен

Урок 4: ПОЭТАПНОЕ приобретение и увеличение доли владения



Елена Кузнецова
Источник: Журнал "МСФО: практика применения"
добавлено: 04-09-2008
просмотров: 11602
Елена является является менеджером Академии «Делойт». АкадемияЕлена является является менеджером Академии «Делойт». Академия – это направление услуг компании «Делойт» в области бизнес-образования и развития сотрудников компаний-клиентов.

Елена проводит обучение в открытом и корпоративном формате в области ведения учета в соответствии с МСФО и US GAAP. В этом качестве Елена специализируется на сложных вопросах учета и отчетности, таких как составление консолидированной финансовой отчетности и трансформация финансовой отчетности. Она обладает многолетним практическим опытом работы в области бухгалтерского и управленческого учета, составления финансовой отчетности как по российским, так и по международным стандартам, включая консолидированную отчетность.

До прихода в Академию «Делойт» Елена читала курс подготовки к сдаче экзамена на получение диплома ACCA DipIFR.

Поэтапное приобретение

Во всех примерах, рассмотренных в предыдущих уроках, предполагалось, что материнская компания приобретает контроль над дочерней, осуществляя единовременную покупку контрольного пакета голосующих акций. Но на практике чаще встречаются ситуации, когда он приобретается в результате нескольких сделок.

До того момента, пока не получен контроль над компанией, инвестиции в нее должны учитываться одним из следующих способов:

  • в соответствии с МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» (Financial Instruments: Recognition and Measurement) – до тех пор, пока нет существенного влияния;
  • в соответствии с МСФО (IAS) 28 «Учет инвестиций в ассоциированные организации» (Investments in Associates) – при наличии существенного влияния.

В тот момент, когда получен контроль, необходимо рассчитать:

  • справедливую стоимость идентифицируемых активов и обязательств;
  • стоимость чистых активов (ЧА) приобретаемой компании на дату приобретения (дату получения контроля).

Методы расчета стоимости чистых активов и гудвила

Существует два метода расчета стоимости чистых активов:

1. Исходя из стоимости ЧА на каждую из дат, в которые приобреталась доля голосующих акций дочерней компании, – пошаговый метод (step-by-step method). Он применяется в МСФО в настоящий момент.

2. Стоимость чистых активов на дату приобретения рассчитывается исходя из стоимости ЧА на момент получения контроля над дочерней компанией – метод «более 50%» (more than 50% method). Он должен применяться с 01.07.09.

Этапы покупки акций компании Эпсилон

Досрочное применение возможно, но для финансового года, начинающегося не ранее 30.06.07.

Рассмотрим на примере применение каждого из данных методов.

Акционерный капитал компании «Эпсилон» состоит из 100 000 простых акций номиналом $1 каждая. Компания «Омега» владеет контрольным пакетом (70%) голосующих акций компании «Эпсилон». Даты и объемы покупок акций компании «Эпсилон» представлены в табл. 1.

На каждую из этих дат балансовая стоимость активов и обязательств компании «Эпсилон» была равна их справедливой стоимости. Произведем расчет стоимости чистых активов, гудвила и доли меньшинства на 02.01.06 c применением каждого из методов.

Пошаговый метод

1. Рассчитаем стоимость чистых активов на дату приобретения. Она составит $139 000 (150 000 x 20% + 200 000 x 20% + 230 000 x 30%).
Рассчитаем гудвил на дату приобретения. Для этого выполним следующие действия:
35 000 - 150 000 x 20% = 5000
48 000 - 200 000 x 20% = 8000
86 000 - 230 000 x 30% = 17 000
Таким образом, на дату приобретения гудвил составит $30 000 (5000 + 8000 + 17 000).

Метод «более 50%»

1. Стоимость чистых активов на дату приобретения составит $161 000 (230 000 x 70%).
2. Гудвил на дату приобретения составит $8000 (169 000 - 161 000).
Таким образом, в зависимости от применяемого метода расчета, значения стоимости чистых активов компании, так же как и величина гудвила, отличаются. При этом стоимость доли меньшинства не зависит от используемого метода. На 02.01.06 она составит $69 000 (230 000 x 30%).

Составление консолидированной отчетности с использованием пошагового метода

Составим консолидированную отчетность компании «Омега» на 31.12.07 с учетом того, что ежегодно гудвил обесценивался на $6000. Отчетность компаний за 2007 год представлена в таблицах 2 и 3.

Составим консолидированную отчетность компании «Омега» на 31.12.07 с учетом того, что ежегодно гудвил обесценивался на $6000. Отчетность компаний за 2007 год

Омега - Эпсилон

Шаг 1. Определяем структуру группы и процент владения (рис.1).

Шаг 2. Составляем консолидационные проводки.

1. Элиминируем инвестиции, $:
Д-т Акционерный капитал «Эпсилон» (100 000 x 70%) 70 000
Д-т Нераспределенная прибыль на начало (139 000 - 70 000) 69 000
Д-т Гудвил 30 000
К-т Инвестиции в компанию «Эпсилон» 169 000

Консолидационная таблица

2. Выделяем долю меньшинства в чистых активах (на начало отчетного периода), $:
Д-т Акционерный капитал (100 000 x 30%) 30 000
Д-т Нераспределенная прибыль (180 000 x 30%) 54 000
К-т Доля меньшинства в чистых активах 84 000

3. Выделяем долю меньшинства в прибылях/убытках, $:
Д-т Доля меньшинства в прибылях/убытках (60 000 x 30%) 18 000
К-т Доля меньшинства в активах 18 000

4. Отражаем обесценение гудвила, $:
Д-т Нераспределенная прибыль на начало 6000
Д-т Прочие расходы (ОПУ) 6000
К-т Гудвил 12 000

Шаг 3. Заносим все данные в консолидационную таблицу (табл. 4).

Шаг 4. На основании данных консолидационной таблицы составляем консолидированную отчетность компании «Омега» (табл. 5 и 6).

Увеличение доли владения

Рассмотрим случай, когда материнская компания, имея контроль над дочерней, приобретает дополнительный пакет голосующих акций.

Рассмотрим случай, когда материнская компания, имея контроль над дочерней, приобретает дополнительный пакет голосующих акций
Консолидированный отчет о прибылях и убытках компании Омега за 2007 год

Компания «Сигма» 01.01.04 купила 60% голосующих акций компании «Микрон» за $120 000. Чистые активы компании «Микрон» на дату приобретения составляли $150 000. 30.06.07 компания «Сигма» купила дополнительно 20% голосующих акций компании «Микрон», уплатив при этом $80 000.

Отчетность компаний «Сигма» и «Микрон» на 31.12.07 представлена в таблицах 7 и 8.

Составим консолидированную отчетность на 31.12.07 с учетом того, что:

  • балансовая стоимость активов и обязательств дочерней компании на 01.01.04 и на 30.06.07 равна их справедливой стоимости;
  • гудвил ежегодно обесценивался на $5000;
  • в течение 2007 года компания «Микрон» зарабатывала доходы и несла расходы равномерно.
Балансы компаний Сигма и Микрон

Шаг 1. Определяем структуру группы и процент владения (рис. 2).

Шаг 2. Составляем консолидационные проводки.

1. Элиминируем инвестиции на 01.01.04 года, $:
Д-т Акционерный капитал «Микрон» (100 000 x 60%) 60 000
Д-т Нераспределенная прибыль на начало ((150 000 - 100 000) x 60%) 30 000
Д-т Гудвил 30 000
К-т Инвестиции в компанию «Микрон» 120 000


2. Отражаем обесценение гудвила за 2004–2006 годы, $:
Д-т Нераспределенная прибыль на начало (5000 x 3) 15 000
К-т Гудвил 15 000

3. Элиминируем инвестиции на 31.12.06, $:
Д-т Акционерный капитал «Микрон» (100 000 x 20%) 20 000
Д-т Нераспределенная прибыль на начало (100 000 x 20%) 20 000
Д-т Доля меньшинства в активах (60 000 x 20% x 1/2) 6000
Д-т Гудвил 34 000
К-т Инвестиции в компанию «Микрон» 80 000

В данном случае разница не относится на стоимость гудвила полностью, а распределяется между ним и долей меньшинства. Исходя из того, что 30.06.07 компания «Сигма» приобрела дополнительные 20% голосующих акций компании «Микрон», то на эти 20% приходится 20% прибыли после налога за 2007 год. Часть данных 20%, заработанная до 30.06.07, принадлежала доле меньшинства. Как сказано в условии, в течение 2007 года компания «Микрон» зарабатывала доходы и несла расходы равномерно. Следовательно, 1/2 часть от 20% прибыли после налога за 2007 год, то есть $6000, приходится на долю меньшинства.

4. Выделяем долю меньшинства в чистых активах на 31.12.06, $:
Д-т Акционерный капитал «Микрон» (100 000 x 20%) 20 000
Д-т Нераспределенная прибыль на начало (100 000 x 20%) 20 000
К-т Доля меньшинства 40 000

5. Выделяем долю меньшинства в прибылях/убытках, $:
Д-т Доля меньшинства в прибылях/убытках (60 000 x 20%) 12 000
К-т Доля меньшинства в активах 12 000



4. Отражаем обесценение гудвила за 2007 год, $:
Д-т Прочие расходы (ОПУ) 5000
К-т Гудвил 5000

Шаг 3. Заполняем консолидационную таблицу (табл. 9).

Шаг 4. На основании данных консолидационной таблицы составляем консолидированную отчетность компании «Сигма» (табл. 10 и 11).

Консолидированный баланс компании Омега

Проверочное задание 4

Компания «Cоюз» 01.01.05 приобрела 80% голосующих акций компании «Прогресс» за $42 500. Чистые активы компании «Прогресс» на эту дату составляли $50 000.

01.03.06 компания «Cоюз» выкупила оставшиеся 20% голосующих акций компании «Прогресс» за $25 000. Чистые активы «Прогресс» на эту дату составляли $100 000.

Кроме этого, компания «Cоюз» владеет частью голосующих акций компании «Аполлон». Информация о датах покупки и количестве приобретенных акций компании «Аполлон» представлены в табл. 1. Отчетность компаний за 2008 год представлена в таблицах 2 и 3.

Определите структуру группы «Cоюз» на 31.12.08, напишите все консолидационные проводки за 2008 год, заполните консолидационную таблицу и составьте консолидированный баланс и отчет о прибылях и убытках за 2008 год с применением метода «более 50%» при условии, что:

1. С 01.01.03 акционерный капитал компаний не менялся.

2. Балансовая стоимость активов и обязательств компаний «Cоюз», «Прогресс» и «Аполлон» всегда была равна их справедливой стоимости.

Инвестиции в компанию Аполлон
Балансы компаний
Отчеты о прибылях и убытках

3. Компания «Прогресс» в течение 2007 года продала товары компании «Cоюз» с наценкой к себестоимости 25%. Выручка от таких продаж составила $100 000 в течение 2008 года. Половина данного товара на 31.12.08 оставалась на складе «Cоюз». К концу года компания «Cоюз» погасила задолженность компании «Прогресс» за данный товар только в размере $35 000.

4. До 2008 года гудвил по компании «Прогресс» обесценился на $5000, а за 2008 год – на $1000, гудвил по компании «Аполлон» обесценивался ежегодно на $500.

Ответ на проверочное задание 3

Опубликовано: 2008, № 3, с. 78

Шаг 1. Определяем структуру группы компаний «Вальс» на момент консолидации (рисунок).

Определяем структуру группы компаний «Вальс» на момент консолидации

Шаг 2. Выполняем корректировочные проводки в отношении компании «Сальса», а затем «Меренге».

1. Элиминирование инвестиций в компанию «Сальса» на дату приобретения, $:
Д-т Акционерный капитал (50 000 x 80%) 40 000
Д-т Нераспределенная прибыль (40 000 x 80%) 32 000
Д-т Гудвил 8 000
К-т Инвестиции в компанию «Сальса» 80 000

2. Выделение доли меньшинства в чистых активах компании «Сальса» на дату приобретения, $:
Д-т Акционерный капитал (50 000 x 20%) 10 000
Д-т Нераспределенная прибыль (40 000 x 20%) 8 000
К-т Доля меньшинства 18 000

3. Выделение доли меньшинства в прибылях/убытках отчетного периода компании «Сальса», $:
Д-т Доля меньшинства в прибылях/убытках (43 500 x 20 %) – «Сальса»1 8700
К-т Доля меньшинства в активах 8700

4. Обесценение гудвила за 2007 год, $:
Д-т Прочие расходы (обесценение гудвила) 1500
К-т Гудвил 1500

5. Элиминирование инвестиций в компанию «Меренге», $:
Д-т Акционерный капитал (20 000 x 60%) 12 000
Д-т Нераспределенная прибыль (60 000 x 60%) 36 000
Д-т Гудвил 10 000
К-т Инвестиции в компанию «Меренге» 58 000

6. Выделение доли меньшинства в ЧА «Меренге» на дату приобретения, $:
Д-т Акционерный капитал (20 000 x 40%) 8 000
Д-т Нераспределенная прибыль (60 000 x 40%) 24 000
К-т Доля меньшинства в активах 32 000

7. Выделение доли меньшинства в прибылях/убытках отчетного периода компании «Меренге», $:
Д-т Доля меньшинства в прибылях/убытках (36 000 x 40%) – «Меренге» 14 400
К-т Доля меньшинства в активах 14 400

8. Обесценение гудвила за 2007 год, $:
Д-т Прочие расходы (Обесценение гудвила) 1 000
К-т Гудвил 1 000

9. Элиминирование внутригрупповой выручки по реализации товара, $:
Д-т Выручка (12 000 + 33 000 + 20 000) 65 000
К-т Себестоимость 65 000

10. Элиминирование нереализованной прибыли.
Рассчитаем общую сумму нереализованной прибыли по каждой компании:
• нереализованная прибыль в компании «Сальса», приходящаяся на остатки товара, полученного от компании «Вальс», составляет $1000 (6000 x 20% / 120%);
• нереализованная прибыль в компании «Вальс», приходящаяся на остатки товара, полученного от компании «Сальса», – $2000 (10 000 x 25% / 125%);
• нереализованная прибыль в компании «Меренге», приходящаяся на остатки товара, полученного от компании «Сальса», – $800 (8800 x 10% / 110%);

Выполняем проводку на общую сумму нереализованной прибыли, $:
Д-т Себестоимость (1000 + 2000 + 800) 3 800
К-т Запасы 3 800

11. Расчет суммы нереализованной прибыли, приходящейся на долю меньшинства компании «Сальса», $:
Д-т Доля меньшинства в активах ((2000 + 800) x 20 %) 560
К-т Доля меньшинства в прибылях/убытках – «Сальса» 560


12. Исключаем реализацию мебели, $:

Д-т Выручка 14 000
К-т Себестоимость 14 000

13.Исключаем нереализованную прибыль, относящуюся к мебели, $:
Д-т Себестоимость (14 000 - 10 000) 4000
К-т Основные средства 4000

14. Корректируем амортизацию по мебели за 2007 год, $:

15. Корректируем амортизацию по мебели за 2007 год, $:

15. Корректируем долю меньшинства компании «Меренге», $:

Д-т Основные средства (Накопленная амортизация) (4000 / 5) 800
К-т Коммерческие расходы 800
Д-т Доля меньшинства в активах ((4000 - 800) ч 40 % ) 1280
К-т Доля меньшинства в прибылях / убытках – «Меренге» 1280

16. Отражение поступления платежа в сумме 5000 на расчетный счет компании «Меренге», $:
Д-т Денежные средства 5000
К-т Дебиторская задолженность 5000

17. Исключение задолженности компаний группы:
Д-т Кредиторская задолженность (15 000 + 14 000) 29 000
К-т Дебиторская задолженность 29 000

Шаг 3. Заполняем консолидационную таблицу (табл. 1).

Шаг 4. На основании данных консолидационной таблицы составляем баланс и отчет о прибылях и убытках (табл. 2 и 3).


1 Для того чтобы корректно рассчитать долю меньшинства в каждой дочерней компании, создадим отдельные субсчета на счете «Доля меньшинства в прибыли/убытках» и будем отражать их в разных строках трансформационной таблицы.

Популярные статьи по теме:
Группа компаний "ИПП"
Группа компаний Институт проблем предпринимательства
ЧОУ "ИПП" входит
в Группу компаний
"Институт проблем предпринимательства"
Контакты
ЧОУ "Институт проблем предпринимательства"
191119, Санкт-Петербург,
ул. Марата, д. 92
Тел.: (812) 703-40-88,
тел.: (812) 703-40-89
эл. почта: info@ippnou.ru
Сайт: http://www.ippnou.ru


Поиск
Карта сайта | Контакты | Календарный план | Обратная связь
© 2001-2019, ЧОУ "ИПП" - курсы МСФО, семинары, мастер-классы
При цитировании ссылка на сайт ЧОУ "ИПП" обязательна.
Гудзик Ольга Владимировна,
генеральный директор ЧОУ «ИПП».
Страница сгенерирована за: 0.236 сек.
Яндекс.Метрика