22 января 2019 г. Вторник | Время МСК: 22:12:15
Карта сайта
 
Статьи
Как команде строитьсяРаботодатели вживляют чипы сотрудникамAgile в личной жизниСети набираются опта
«Магнит» хочет стать крупным дистрибутором
Задачи тревел-менеджера… под силу роботу?8 основных маркетинговых трендов, которые будут главенствовать в 2017 году
Статья является переводом одноименной статьи, написанной автором Дипом Пателем для известного англоязычного журнала «Entrepreneur»
Нужно стараться делать шедевры
О том, почему для девелопера жилец первичен, а дом вторичен

Трансформация для начинающих: реверсивные проводки



Александр Гуров, специалист по МСФО
Источник: Электронный журнал «МСФО на практике»
добавлено: 09-09-2014
просмотров: 5860

Наиболее распространенным способом подготовки отчетности по МСФО является трансформация данных российского бухгалтерского учета. Поскольку входящие данные РСБУ не содержат информацию о корректировках, сделанных в прошлых периодах для целей МСФО, начинать трансформацию текущего периода необходимо с повторения всех корректировок, которые повлияли на нераспределенную прибыль (убыток) в прошлых периодах. Понимание смысла таких реверсивных проводок и их влияния на статьи отчетности позволит избежать ошибок и более полно представлять процесс трансформации.

Таблица по перекладке данных

Для трансформации национальных данных в данные по международным стандартам часто используется соответствующим образом настроенная в MS Excel таблица. Название для нее каждая компания может придумать самостоятельно, мы же для удобства будем называть ее таблицей по перекладке данных.

Такая таблица содержит:

  • набор статей баланса и отчета о прибылях и убытках (ОПУ), перечень которых в разных компаниях может разниться;
  • итоговые суммирующие строки статей баланса и ОПУ: «Итого активы», «Итого обязательства», «Итого капитал и обязательства», «Прибыль до налогов», «Прибыль после налогов»;
  • простые контрольные проверки, например, чтобы сумма по строке «Итого активы» равнялась сумме по строке «Итого капитал и обязательства».

Входящие данные национального учета, которые затем будут корректироваться для целей МСФО, могут формироваться с использованием:

  • оборотно-сальдовой ведомости (ОСВ);
  • соответствующих расшифровок статей баланса и ОПУ, составленных по данным национального учета;
  • автоматической выгрузки отчета в требуемом формате и разреза статей из учетной системы.

Входящие данные на основе ОСВ. При варианте формирования входящих данных на основе данных из ОСВ можно использовать следующую технику:

  • к каждому счету (субсчету) национального учета в ОСВ проставляются унифицированные названия соответствующей статьи из таблицы по перекладке данных;
  • путем простых функций MS Excel (например, «СУММЕСЛИ=») данные с ОСВ переносятся и группируются по соответствующим статьям в таблицу по перекладке данных;
  • если изначальное разнесение данных с ОСВ не дает нужной детализации статей таблицы по перекладке данных, выполняются реклассифицирующие корректировки с использованием более детальной информации из расшифровок соответствующих статье счетов (субсчетов) РСБУ.

Входящие данные на основе расшифровок. Этот вариант может быть удобен при работе с данными дочерних компаний в ситуации, когда они предоставляют материнской компании соответствующие Excel файлы с расшифровками показателей национального учета (пакет данных). Пакет данных может представлять из себя файл MS Excel, который содержит набор листов. Каждый лист несет соответствующую расшифровку. Например, пакет с данными РСБУ дочернего предприятия может содержать следующие листы:

  • баланс, отчет о прибылях и убытках, отчет об изменениях капитала, отчет о движении денежных средств (на отдельных листах);
  • детальные расшифровки к каждой статье баланса и отчета о прибылях и убытках (одна статья – один лист с расшифровкой). Листы с расшифровками могут содержать различную информацию, необходимую для составления отчетности и выполнения корректировочных проводок. Информация может быть представлена по характеру доходов и расходов (например, расходы на аренду, охрану, страхование, заработную плату; процентные доходы по депозитам, облигациям, расчетным счетам и т.д.), по дебиторской или кредиторской задолженности (с указанием валюты, контрагента, сроков погашения), процентным ставкам по инвестициям, инвестиционному рейтингу, датам покупок и т.д.;
  • прочие детальные расшифровки, которые могут содержать иную любую информацию, необходимую для подготовки данных.

Разнесенные по таблице показатели РСБУ-отчетности в дальнейшем корректируются с целью получить данные, необходимые для составления отчетности, соответствующей требованиям МСФО.

Трансформация

Условно трансформационные корректировки (далее – корректировки) можно разделить по следующим категориям:

1) корректировки, не влияющие на финансовый результат (реклассифицирующие);

2) корректировки, влияющие на финансовый результат, которые в свою очередь можно разделить на:

  • корректировки прошлого периода (реверсивные проводки);
  • корректировки текущего периода.

Ниже речь пойдет о реверсивных корректировках.

Реверсивные корректировки – это корректировки предыдущего отчетного периода, которые оказали влияние на финансовый результат, перенесенные с обратным знаком в текущий отчетный период.

В качестве примеров, которые позволят понять назначение реверсивных проводок, рассмотрим несколько корректировок для трансформации за 2012 и 2013 годы, в частности начисление резерва по запасам и списание аванса из статьи «Дебиторская задолженность, в т.ч. авансы и предоплаты».

Пример 1. Начисление резерва по запасам

На конец 2012 года по данным РСБУ запасы компании составили 2000 тыс. руб. В связи с падением цены реализации готовой продукции для целей МСФО был начислен резерв на сумму 400 тыс. руб. (см. табл. 1). В проводках и таблицах используется такая система знаков, при которых активы и расходы показываются с положительным знаком, а обязательства и доходы – с отрицательным:

Дт «Расход на обесценение запасов» (счет ОПУ) 400 тыс. руб.;
Кт «Резерв по готовой продукции» (балансовый контрсчет к статье «Запасы») (400 тыс.) руб.

Таблица 1. Фрагмент таблицы по перекладке данных за 2012 год, тыс. руб.

Статья Входящие данные РСБУ на конец 2012 г. для последующей трансформации Начисление резерва по запасам для целей МСФО Итого данные по МСФО на конец 2012 г.
Баланс
Запасы 2000   1600
  Готовая продукция 2000   2000
  Резерв по готовой продукции   (400) (400)
Нераспределенная (прибыль) / убыток, в т.ч.:   400 400
  нераспределенная (прибыль) / убыток прошлых лет      
  Отчет о прибылях и убытках*
   Расход на обесценение запасов   400 400

* Строка баланса «Нераспределенная (прибыль) / убыток» состоит из финансовых результатов за все периоды. Поскольку отчет о прибылях и убытках расшифровывает финансовый результат за текущий период, то ОПУ является частью этой строки.

Приступив к трансформации национальных данных за 2013 год реверсивными проводками, необходимо отразить влияние создания резерва за 2012 год на нераспределенную (прибыль) / убыток прошлых лет.

Реверсивные корректировки можно выполнять с использованием счета ОПУ или без него.

Выбор метода будет влиять только на технику выполнения корректировочных поправок текущего периода. В обоих случаях для полного понимания необходимо рассматривать реверсивные корректировки вместе с проводками текущего периода.

Реверсивная проводка с использованием счета ОПУ. Реверсивная корректировка переносится в таблицу по трансформации 2013 года в корреспонденции с двумя счетами: счетом ОПУ и нераспределенной (прибылью) / убытком прошлых лет:

Дт «Нераспределенная (прибыль) / убыток прошлых лет» 400 тыс. руб.;
Кт «Расход на обесценение запасов» (счет ОПУ) (400 тыс.) руб.

В результате реверсивной корректировки в ОПУ происходит полное восстановление резерва.

Предположим, что на конец 2013 года в связи с изменением ситуации на рынке чистая стоимость реализации всей готовой продукции снизилась до нуля, поэтому необходимо начислить резерв на полную стоимость готовой продукции (см. табл. 2):

Дт «Расход на обесценение запасов» (счет ОПУ)2000 тыс. руб.;
Кт «Резерв по готовой продукции» (балансовый контрсчет к статье «Запасы»)(2000 тыс.) руб.

Таблица 2. Фрагмент таблицы по перекладке данных за 2013 год, тыс. руб.

СтатьяВходящие данные РСБУ на конец 2013 г. для трансформацииРеверсивная проводка с использованием счета ОПУ для целей МСФО за 2013 г. (повтор начисления резерва 2012 г.)Начисление резерва по запасам для целей МСФО за 2013 г.Итого данные по МСФО на конец 2013 г.
Баланс
Запасы2000  0
  Готовая продукция2000  2000
  Резерв по готовой продукции  (2000)(2000)
    
Нераспределенная (прибыль) / убыток, в т.ч.: 020002000
  нераспределенная (прибыль) / убыток прошлых лет 400 400
  Отчет о прибылях и убытках
   Расход на обесценение запасов (400)20001600

В результате переноса корректировки по созданию резерва под обесценение запасов 2012 года на 2013 год:

  • корректируется накопленная прибыль по РСБУ 2013 года до накопленной прибыли по МСФО 2013 года на сумму начисленного в 2012 году расхода по обесценению (400 тыс. руб.);
  • сумма текущей корректировки 2013 года по созданию резерва обесценения с реверсивной корректировкой отражает расход по обесценению (увеличению резерва) за текущий период на сумму 1600 тыс. руб. ((400 тыс.) + 2000 тыс.).

Реверсивная проводка без использования счета ОПУ. В этом варианте реверсивная корректировка выполняется в корреспонденции с балансовым контрсчетом к статье «Запасы» и нераспределенной (прибылью) / убытком прошлых лет.

Начисление резерва для целей МСФО в 2012 году:

Дт «Расход на обесценение запасов» (счет ОПУ)400 тыс. руб.;
Кт «Резерв по готовой продукции» (балансовый контрсчет к статье «Запасы»)(400 тыс.) руб.

Реверсивная проводка без использования счета ОПУ в 2013 году (см. табл. 3):

Дт «Нераспределенная (прибыль) / убыток прошлых лет»400 тыс. руб.;
Кт «Резерв по готовой продукции» (балансовый контрсчет к статье «Запасы»)(400 тыс.) руб.

Таблица 3. фрагмент таблицы по перекладке данных за 2013 год, тыс. руб.

СтатьяВходящие данные на конец 2013 г. РСБУ для последующей трансформацииРеверсивная проводка без использования счета ОПУ для целей МСФО за 2013 г. (повтор начисления резерва 2012 г.)Начисление резерва по запасам для целей МСФО за 2013 г.Итого данные по МСФО на конец 2013 г.
Баланс
Запасы2000  0
  Готовая продукция2000  2000
  Резерв по готовой продукции (400)(1600 )(2000)
    
Нераспределенная (прибыль) / убыток, в т.ч.: 40016002000
  нераспределенная (прибыль) / убыток прошлых лет 400 400
  Отчет о прибылях и убытках
   Расход на обесценение запасов  16001600

В результате в балансе полностью отражен резерв по обесценению, созданный для целей отчетности по МСФО в 2012 году, и его влияние на накопленную прибыль.

Для того чтобы в отчетности по МСФО за 2013 год отразить в балансе новую сумму резерва по обесценению запасов, текущая корректировка должна быть выполнена на величину изменения резерва 2012 года по сравнению с резервом 2013 года, то есть на 1600 тыс. руб. ((400 тыс.) + 2000 тыс.):

Дт «Расход на обесценение запасов» (счет ОПУ)1600 тыс. руб.;
Кт «Резерв по готовой продукции» (балансовый контрсчет к статье «Запасы»)(1600 тыс.) руб.

При любом варианте реверсивных корректировок результат в отчетности одинаков:

  • в балансе отражен созданный на конец 2013 года резерв под обесценение запасов на сумму 2000 тыс. руб.;
  • в отчете о прибылях и убытках отражен расход по обесценению за текущий период в размере 1600 тыс. руб.;
  • накопленная (прибыль) / убыток по РСБУ 2013 года скорректирована до накопленной (прибыли) / убытка по МСФО 2013 года на сумму резерва 2012 года 400 тыс. руб.

Пример 2. Списание аванса из статьи «Дебиторская задолженность, в т.ч. авансы и предоплаты»

На конец 2012 года по данным РСБУ статья «Дебиторская задолженность, в т.ч. авансы и предоплаты» включает аванс за аренду помещения в декабре в размере 60 тыс. руб. В отчетности, составленной по РСБУ, этот аванс был списан на расходы компании только в январе 2013 года (ввиду отсутствия надлежаще оформленных документов на момент подготовки отчетности по РСБУ по состоянию на конец 2012 года).

В соответствии с принципом начисления хозяйственные операции отражаются в том периоде, в котором они произошли. Для целей МСФО-отчетности расходы на аренду за декабрь 2012 года должны быть отражены в расходах 2012 года.

Следовательно, на конец 2012 года необходимо начислить расход на аренду за декабрь 2012 года и списать аванс в размере 60 тыс. руб. (см. табл. 4):

Дт «Расходы на аренду» (счет ОПУ)60 тыс. руб.;
Кт «Дебиторская задолженность, в т.ч. авансы и предоплаты»(60 тыс.) руб.

Таблица 4. Фрагменты таблицы по перекладке данных за 2012 и 2013 годы, тыс. руб.

Статья2012 г.2013 г.
Входящие данные РСБУ на конец 2012 г. для последующей трансформацииНачисление расхода на аренду для целей МСФОИтого данные по МСФО на конец годаВходящие данные РСБУ на конец 2013 г. для последующей трансформацииРеверсивная проводка с использованием счета ОПУИтого данные по МСФО на конец года
Баланс      
Дебиторская задолженность, в т.ч. авансы и предоплаты6000000
  Аванс по аренде60(60)00  
Нераспределенная (прибыль) / убыток, в т.ч.: 606060060
  нераспределенная (прибыль) / убыток прошлых лет    6060
  Отчет о прибылях и убытках
   Расход на аренду 606060(60)0

В итоге статья баланса «Дебиторская задолженность, в т.ч. авансы и предоплаты» корректируется на сумму списания аванса за аренду и одновременно доначисляется расход на аренду на сумму 60 тыс. руб.

Реверсирующая проводка 2013 года с использованием счета ОПУ:

Дт «Нераспределенная (прибыль) / убыток прошлых лет»60 тыс. руб.;
Кт «Расходы на аренду»(60 тыс.) руб.

В результате реверса корректировки по списанию аванса и доначислению расхода по аренде 2012 года:

  • корректируется накопленная (прибыль) / убыток по РСБУ 2013 года до накопленной (прибыли) / убытка по МСФО 2013 года на сумму начисленного в 2012 году расхода по аренде (60 тыс. руб.);
  • суммируясь в ОПУ с расходами на аренду, которые в РСБУ были начислены в 2013 году, реверс обнуляет данный расход, в результате расход на аренду в 2013 году по МСФО равен нулю.

Ошибки при выполнении реверсивных проводок

Распространенными ошибками, связанными с выполнением реверсивных проводок, являются:

  • ситуация, когда расход (доход), отраженный в РСБУ, в результате перекладки входящих данных на счета МСФО прошел по одной статье отчетности, а реверсивная проводка – по другой статье;
  • реверс проводки прошлого периода выполнен по одному счету МСФО, а соответствующая ему текущая проводка – по другому счету МСФО. Например, в прошлом периоде расходы на обесценение запасов учитывались в себестоимости, а в текущем периоде эти расходы учли в прочих расходах.

На практике к возникновению ошибок может приводить и такая организация рабочих файлов, при которой реверсивные корректировки делаются отдельно от корректировок текущего периода – в других рабочих таблицах, на других листах и т.п. При такой организации рабочих файлов и таблиц специалисту по МСФО и другим пользователям, которые используют эти файлы (специалисты по автоматизации, аналитики), тяжело воспринимать их вместе с проводкой текущего периода.

Заключение

Реверсивные корректировки являются неотъемлемым типом корректировок при трансформации отчетности. При анализе выполненных корректировок по трансформации и их влиянии на финансовый результат корректировки текущего периода необходимо рассматривать совместно с корректировками прошлого периода (реверсивными корректировками), а также национальными данными, к которым относятся корректировки. Наиболее удобным вариантом может быть такая организация таблицы по трансформации, при которой проводка прошлого периода (реверсивная корректировка) расположена рядом с аналогичной проводкой текущего периода.

Группа компаний "ИПП"
Группа компаний Институт проблем предпринимательства
ЧОУ "ИПП" входит
в Группу компаний
"Институт проблем предпринимательства"
Контакты
ЧОУ "Институт проблем предпринимательства"
191119, Санкт-Петербург,
ул. Марата, д. 92
Тел.: (812) 703-40-88,
тел.: (812) 703-40-89
эл. почта: info@ippnou.ru
Сайт: http://www.ippnou.ru


Поиск
Карта сайта | Контакты | Календарный план | Обратная связь
© 2001-2019, ЧОУ "ИПП" - курсы МСФО, семинары, мастер-классы
При цитировании ссылка на сайт ЧОУ "ИПП" обязательна.
Гудзик Ольга Владимировна,
генеральный директор ЧОУ «ИПП».
Страница сгенерирована за: 0.271 сек.
Яндекс.Метрика