ГААП и МСФО станут ближе

Когда перед российской компанией встает вопрос о переходе на международную отчетность, то, как правило, рассматривается одна из двух систем - МСФО или ГААП  США (1). Поскольку требования американских и европейских стандартов значительно различаются между собой, у организаций могут возникнуть трудности с признанием отчетности. Возможно, уже скоро эти проблемы будут решены. Совет по стандартам США и Совет МСФО взяли курс на сближение этих двух систем отчетности, в связи с чем некоторые американские правила претерпели изменения. Перспективы и проблемы работы в этом направлении обсуждались на круглом столе «Актуальные вопросы действующих и разрабатываемых ОПБУ США», организованном Национальным советом по стандартам финансового учета и отчетности.

Совет по стандартам Фонда НСФО не так давно начал работу над российскими правилами финансовой отчетности, которые основаны на переводе МСФО (2). Открывая работу круглого стола, Председатель данной организации Михаил Киселев заметил, что знакомство с деятельностью национальных советов по стандартам других стран приобретает сегодня чрезвычайную актуальность. Особый интерес вызывает опыт одной из старейших организаций подобного рода - Совета по стандартам финансовой отчетности США (3).

О текущем состоянии американской системы учета, проблемах и перспективах её дальнейшего развития, напрямую связанных с процессом конвергенции американских правил отчетности с МСФО, рассказал член Совета по стандартам финансовой отчетности США Майкл Круч. Предваряя своё выступление, он отметил, что сказанное им следует расценивать как его собственное мнение, а не как позицию всего Совета.

Сближение двух систем

В октябре 2002 года в г. Норфолк Совет по стандартам США и СМСФО (4) подписали двустороннее соглашение об устранении различий между существующими системами бухгалтерского учета. Второй документ, которым руководствуются Советы в своей работе по конвергенции, - так называемая «Дорожная карта», которая представляет собой перечень необходимых шагов в направлении сближения двух систем отчетности. По словам докладчика, процесс конвергенции продолжается с переменным успехом. Были указаны и причины некоторых затруднений. Напомним, многие компании Европы изначально переняли у США американскую систему отчетности. После того как МСФО вступили в силу, фирмы стали готовить свои финансовые отчеты согласно их требованиям. Европейские организации, которые продолжали работать на внутреннем рынке США, столкнулись с необходимостью производить сверку отчетов по двум системам. В настоящее время ведется работа по устранению этой проблемы. Как признался сам докладчик, он не видит скорого достижения консенсуса, поскольку часто не удается прийти к согласию по вопросу подстройки стандартов под требования другой стороны не только между советами IASB и  FASB, но и внутри них. Однако обе организации стремятся устранить существенные противоречия между американским и европейским комплектами стандартов. Следует отметить, что решения по сближению правил отчетности по двум системам должны получить одобрение со стороны американского органа регулирования, Комиссии по ценным бумагам и биржам (5). На сегодняшний день уже достигнуто согласие с 2009 года принимать отчетности европейских компаний по МСФО без обязательной сегодня процедуры сверки с ГААП. При этом Комиссия по ценным бумагам США подчеркивает необходимость существования единого набора международных стандартов отчетности вне зависимости от конкретной страны.
Г-н Круч сообщил, что на текущей повестке Совета по стандартам финансовой отчетности США находится ряд совместных проектов с СМСФО. Среди них работа над концептуальными основами стандартов, вопросами представления финансовой отчетности, признания выручки, аренды и т.д. При ведущей роли FASB идет работа над стандартом «Обязательства и акционерный капитал». В разработке проекта «Продукты страхования» основную роль играет Совет МСФО.

Кодификация ГААП

Многие пользователи ГААП отмечают излишнюю сложность структуры американских правил отчетности – положения, касающиеся одной и той же темы, разбросаны по разным стандартам. Запутанность системы не является секретом и для самого Совета. Для улучшения ситуации ведется работа по тематической систематизации нормативов, которые разбивают на разделы с целью достижения их строгой иерархической упорядоченности.

Майкл Круч кратко рассмотрел все основные вопросы разрабатываемых Советом изменений в американском бухгалтерском законодательстве, которые направлены на развитие стандартов финансовой отчетности.

Объединение коммерческих компаний…

Существенные изменения коснулись Постановления FASB 141 «Объединение бизнеса», принятого в июне 2001 года. Среди наиболее значимых г-н Круч выделил устранение одного из двух способов приобретения бизнеса - метода объединения интересов. Также Совет по стандартам финансовой отчетности США предписал в стоимость покупки бизнеса включать только ту цену, что платится продавцу организации. Денежная сумма, которая идет на оплату услуг третьих сторон, например, юристов, консультантов, в стоимость приобретения бизнеса не входит. В расходы компании также больше не включают стоимость гудвила. Среди других требований Совета по стандартам финансовой отчетности США можно выделить отмену возможности начисления компаниями-покупателями затрат на планируемую модернизацию приобретаемой фирмы. Обоснованием этого решения стало то, что оценить изменения структуры, которая еще не принадлежит её потенциальному покупателю, невозможно.

Отдельно рассматривались специфические ситуации частичного приобретения бизнеса и применение подхода справедливой стоимости в этих случаях. Изменения в Постановлении 141 предписывают оценивать по справедливой стоимости весь приобретаемый бизнес, вне зависимости от того факта, что остающаяся часть покупателю пока не принадлежит. Использовать историческую стоимость для неприобритенной части компании теперь недопустимо.

…и НКО

Если ситуацию с объединением коммерческих компаний члены Совета по стандартам финансовой отчетности США прояснили, то в отношении НКО этот вопрос остается открытым. Четкой регламентации по объединению некоммерческих организаций, к которым относят благотворительные общества, больницы и другие подобные структуры, на сегодняшний день не существует. Напомним, НКО не имеют акций в их обычном понимании, фондового рынка для них также не существует. Возникает вопрос, как оценивать слияние подобных структур? Следует отметить, что работа Совета по этому проекту близится к завершению. По словам Майкла Круча, пробная версия документа, который разрешает применять «обычный» метод учета объединения НКО, принимая во внимание специфику функционирования некоммерческого сектора экономики, увидит свет в ближайшем будущем.

Представление финансовой отчетности

По данным Комиссии по ценным бумагам и биржам США, с представлением финансовой отчетности связано порядка 45 процентов всех расследуемых случаев нарушений требований стандартов. Является ли это результатом простого непонимания установленных норм, или же имеет место сознательное игнорирование требований? Если причина нарушений заключается в первом предположении, то в этом случае приходится констатировать необходимость модернизации порядка представления финансовой отчетности.
В США на сегодняшний день насчитывается около 200 различных правил, регламентирующих представление финансовой отчетности. Безусловно, эта ситуация порождает путаницу в порядке их применения. В настоящее время Совет по стандартам США разрабатывает модель, которая должна устранить существующие проблемы. Однако Майкл Круч был вынужден констатировать, что добиться успеха в решении этих вопросов пока не удалось.
Среди рассмотренных в качестве примера специфических ситуаций – продажа программного обеспечения с предоставленной на него гарантией. Предполагается, например, что обязательство продавца провести его модернизацию, является бесплатным. Неясность порождает факт реализации дополнительной услуги к продукту. Ведь если компания продает гарантийное обслуживание, получающаяся в итоге выручка будет другой. Сам г-н Круч склонен признавать факт продажи услуги. Но стандарта, устанавливающего порядок действий в этом случае, не существует. По причине частых перестановок в Совете и необходимости каждый раз начинать процесс анализа заново его не будет и в скором будущем.

Тонкости аренды

Основные проблемы в вопросах аренды порождаются необходимостью представления отчетности по «внебалансовому финансированию» сделки лизинга. Однако как признался докладчик, качество большинства договоров аренды неудовлетворительное. Поскольку по ним внебалансовые активы не подлежат отображению в отчетности. Очевидно, такая ситуация недопустима. Однако для точной формулировки всех предписаний необходимо ещё много времени, поскольку Совет по стандартам США только начал работу над этим проектом.

Различия обязательств и капитала

Вопрос, касающийся различий между обязательствами и капиталом, занимает не только американский Совет по стандартам финансовой отчетности, но и СМСФО. Эта тема поднималась Хансом-Георгом Брунсом, представителем IASB, в ходе его недавнего выступления (6).

Американский Совет работает над собственным определением капитала. На сегодняшний день в США выделяют три основных взгляда на понятие этого актива:

1. В понятие капитала включают только нераспределенную прибыль, обыкновенные и привилегированные акции. Всё остальное, например, опционы на акции, будет являться обязательствами. С этим подходом многие специалисты не согласны, поскольку он порождает новые трудности с определением понятия самого капитала.
2. Подход, основанный на определении, является ли основная характеристика финансового инструмента чертой обязательств или активов.
3. Подход на основе переоценки предполагает анализ изменений характеристик финансового инструмента с течением времени. Однако многие ценные бумаги включают в себя черты как капитала, так и обязательств. Очевидно, ситуация в отношении такого инструмента с течением времени не разъяснится. Поэтому в рамках этого подхода было решено для определения их принадлежности анализировать первичные характеристики.

Страховые продукты

По словам Майкла Круча, проблемные моменты возникают уже на стадии определения того, что такое страхование. Ведь серьезное непонимание самой сути этого вопроса порождает тот факт, что на протяжении долгого времени в США не было системы «страхового» учета. Майкл Круч отмечает, что если Советом будут приняты конкретные решения о внесении изменений в регулирование отчетности страхового сектора, компании могут воспротивиться этому. Ведь американские фирмы, которые работают на рынке страховых услуг, в настоящее время пользуются стандартными правилами бухгалтерского учета. Существующая ситуация их вполне устраивает. Между тем, пробная версия стандарта, регулирующего отчетность страховых компаний, будет выпущена в скором времени.

«Справедливая» оценка

Недавно увидел свет новый стандарт, представляющий собой улучшенное практическое руководство для американских компаний по применению принципа справедливой стоимости в измерении балансовых статей, который следует применять для всех отчетных периодов, начинающихся 15 ноября 2006 года. Документ также включает в себя четкое, единое определение самого понятия «справедливой стоимости», равно как и оговаривает ряд дополнительных требований к его практическому применению компаниями.
Решение о выпуске данного руководства продиктовано участившимися требованиями со стороны инвесторов предоставить им необходимую для принятия деловых решений информацию, касающуюся оценки активов и пассивов компаний. Вопросы у инвесторов возникали из-за неясностей, насколько часто фирмы применяют подход по справедливой стоимости, а также как это влияет на величину выручки предприятий.

Система американской финансовой отчетности на сегодняшний день насчитывает более 40 стандартов, в рамках которых организациям предписано либо просто разрешено использовать оценку по справедливой стоимости. Директор Совета по стандартам США Линда Макдональд в своем комментарии заметила: «Предложенный стандарт предполагает, что даже по тем активам и пассивам, которые в настоящий момент не подлежат торговле на рынке, следует применять принцип справедливой стоимости. Их цена должна отображать эффект потенциального осуществления транзакции участниками рынка, а не только их стоимость с позиции оценки этого предмета самой компанией. Предполагается, что новый стандарт позволит инвесторам получить доступ к скрытой, ненаблюдаемой информации, которую фирмы используют при оценке своих активов и пассивов».

Однако применение принципа справедливой стоимости в отношении некоторых активов вызывает затруднения. Прежде всего, это относится к производным финансовым инструментам, деривативам. Среди других проблем можно отметить «справедливую» оценку нефинансовых активов. Майкл Круч заметил, что в рамках процесса конвергенции с МСФО, Совет США планирует устранить все различия между инвестиционной собственностью и прочими видами имущества. Таким образом, использование справедливой стоимости в отношении инвестиционной собственности правомерно. Оценку по этому методу банковских депозитов до востребования, не приносящих процентного дохода, решено не производить.