Экспресс-тест финансовой отчетности на возможные ошибки

Российским законодательством преду­смотрены штрафные санкции за ошибки в бухгалтерской отчетности. Если по одной из статей искажение показателя превысит 10 процентов, должностным лицам компании грозит штраф от 2 до 3 тыс. рублей (ст. 15.11 КоАП РФ). Даже для небольшого бизнеса такие штрафы можно считать несущественными. Гораздо больше проблем финансовому директору могут создать аудиторы. Да и у банка, который рассматривает возможность кредитования, появятся сомнения. Чтобы избежать неприятных вопросов руководства и собственников компании, разногласий с контролирующими органами, финансовому директору стоит убедиться, что в отчетности нет существенных ошибок, искажений, нестыковок.

Есть несколько довольно простых тестов, которые помогут финансовому директору оперативно проверить бухгалтерскую отчетность и обнаружить большую часть самых распространенных ошибок, допускаемых при ее составлении.

Начать с простого

В пылу подготовки отчетности нередко забывают о самом простом. Для начала стоит убедиться в том, что данные по статьям бухгалтерской отчетности за год подтверждены результатами инвентаризации (п. 38 ПБУ 4/99«Бухгалтерская отчетность организаций»). А значит, нужно проверить наличие инвентаризационных ведомостей и соответствие их данных основным балансовым статьям. Суммы, указанные в инвентаризационных ведомостях и подтвержденные актами сверки с контрагентами (их на крайний случай можно запросить от партнеров по факсу), должны совпадать с дебиторской и кредиторской задолженностью в балансе на конец отчетного периода. Кстати, не лишним будет сверить с данными отчетности остатки по счетам учета денежных средств и их эквивалентов.

Второй немаловажный момент – отчетность должна быть подписана уполномоченными лицами и утверждена в надлежащий срок. Иначе она не признается достоверной. Дело в том, что ПБУ 7/98 «События после отчетной даты», а также стандарты аудиторской деятельности устанавливают определенные ограничения. До того, как отчетность будет подписана руководством, в ней должны быть учтены все изменения, которые могли бы произойти после отчетной даты. Так вот, аудиторы не имеют права выдавать заключение о достоверности отчетности раньше даты ее подписания. А ее отсутствие дает им формальный повод придраться.

Проверить сопоставимость данных

Очевидно, что суммы актива и пассива баланса на начало года должны равняться суммам на конец прошлого. Если в порядке ведения бухгалтерского учета что-то менялось, не важно, из-за поправок в законодательстве или по инициативе самой компании, то придется провести пересчет данных за предыдущий период. Причем таким образом, как если бы указанные изменения уже применялись в тот момент (п. 10, 33 ПБУ 4/99). Примеры таких пересмотров – пересчет разниц по операциям в условных единицах в связи с отменой понятия «суммовые разницы», изменение порядка учета по договорам строительного подряда в связи с введением в действие одноименного ПБУ 2/2008. Все существенные корректировки данных при этом раскрываются в пояснительной записке с указанием причин, их вызвавших. Там же объясняются причины изменений остатков по статьям на начало отчетного периода по сравнению с прошлым. Если же изменения несущественны, то пересчет данных не проводят, упомянув об этом факте в пояснительной записке (п. 37 ПБУ 4/99). Так вот, если данные в отчетности на начало года соответствуют данным на конец прошлого, но при этом известно, что порядок учета менялся, в отчетности наверняка ошибки.

Одни и те же сведения отражаются в различных формах отчетности. Однако те цифры, что должны быть одинаковы, на практике нередко не совпадают – из-за неверной настройки заполнения форм (если оно производится автоматически), разных подходов к пониманию того, что должно быть отражено в конкретных разделах, ошибок сотрудников бухгалтерии.

После отмены с 2003 года методических рекомендаций по заполнению форм отчетности прямых указаний, какая строка одного отчета должна быть увязана с этим же показателем в других формах, в бухгалтерских нормативных документах нет. Попробуем восполнить этот пробел, опираясь на опыт практиков. По крайней мере в той части, где подобные ошибки и неточности появляются особенно часто.

Баланс vs отчет о прибылях и убытках. Разница показателей нераспределенной прибыли на начало и конец года по строке 470 баланса (форма № 1) должна быть равна показателю чистой прибыли в форме № 2 за отчетный период по строке 190. А нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) на конец отчетного периода (строка 470 баланса) совпадает со значением нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) на начало года и чистой прибыли (убытка) за отчетный период (строка 190 формы № 2). Расхождения возможны, только если нераспределенная прибыль расходовалась в отчетном периоде, к примеру, на выплату дивидендов. Иначе налицо ошибка. Кстати, в своих письмах Министерство финансов рекомендует промежуточные дивиденды отражать обособленно, в разделе баланса «Капитал и резервы» в круглых скобках. Это позволит пользователям отчетности понять, на что потрачена чистая прибыль.

Изменение остатков за отчетный период по строке 145 «Отложенные налоговые активы» (ОНА) и строке 515 «Отложенные налоговые обязательства» (ОНО) в форме № 1 должно соответствовать данным, отраженным в форме № 2 по строкам ОНА (141) и ОНО (142). При этом пересчет сумм ОНА и ОНО в связи с изменением ставки налога на прибыль (20% вместо 24%) отражается в отчетности за 2009 год входящими остатками на 01.01.09 с отнесением возникших разниц за счет нераспределенной прибыли.

Баланс vs отчет об изменениях капитала. Прежде всего, нужно убедиться, что итоговый показатель капитала в балансе на начало года не отличается от значения по разделу 1 «Изменения капитала» формы № 3 на конец предыдущего года (с учетом результатов переоценки основных средств и возможных поправок в учетной политике).

Проверяем дальше. В первом же разделе отчета об изменениях капитала показатели уставного, резервного и добавочного капитала на отчетные даты равны тем, что в балансе. Изменение за отчетный период нераспределенной прибыли в балансе соответствует показателю чистой прибыли в форме № 3, увеличенному на сумму начисленных за период дивидендов и отчислений в резервный фонд (если они производились в отчетном периоде). Дополнительный контроль: показатель чистой прибыли из формы № 3 должен совпадать с чистой прибылью (убытком) отчетного периода (строка 190) формы № 2.

По разделу «Резервы» отчета об изменениях капитала: суммы резервного капитала, а также резервов предстоящих расходов на отчетные даты соответствуют данным бухгалтерского баланса.

Не лишним будет проверить, заполнен ли в блоке «Справка» формы № 3 показатель «Чистые активы». Он довольно важен для оценки финансового состояния компании, однако о нем нередко просто забывают. Значение чистых активов из отчета об изменениях капитала должно равняться итогу раздела III «Капитал и резервы» (строка 490), увеличенному на суммы доходов будущих периодов и уменьшенному на задолженность учредителей по вкладам в уставный капитал (на отчетную дату).

Для удобства проверки показателей можно использовать таблицы взаимоувязок данных. Так, для контроля соответствия данных баланса отчету об изменениях капитала см. таблицу 1.

Баланс vs отчет о движении денежных средств. Данные между этими формами отчетности будут совпадать только у организаций, у которых нет существенных остатков и оборотов валютных денежных средств. Суммы по строке 260 граф 3 и 4 баланса должны равняться суммам по строке 010 граф 3 и 4 отчета о движении денежных средств (форма № 4) (см. табл. 2).

Если компания ведет расчеты в валюте, ситуация усложняется из-за требования пересчитывать суммы валютных операций (оборотов и остатков) в рубли по курсу ЦБ РФ на дату составления отчетности (31 декабря отчетного года) (п. 16 приказа № 67н). Так как в бухгалтерском учете операции и входящие остатки отражаются по курсу на соответствующую дату, то при пересчете по курсу на 31 декабря входящие остатки по отчету о движении денежных средств не совпадут с сальдо по бухгалтерскому балансу. Также и суммы по расчетам в валюте, отражаемые в форме № 4, не будут совпадать с данными бухгалтерского учета.

Для отражения влияний курса валюты в форму № 4 введена строка «Величина влияний изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю».

Баланс vs приложение к балансу. Именно в приложении к балансу (форма № 5) чаще всего встречаются ошибки, которые можно вы­явить, сверяя данные между формами. В первую очередь нужно отслеживать на начало и конец периода равенства по следующим показателям (табл. 3):

• остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов. Разница между первоначальной стоимостью и амортизацией должна на отчетную дату совпадать с показателями бухгалтерского баланса;
• остатки долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений. Их суммы на отчетные даты в балансе равны значению по строке «Итого» раздела «Финансовые вложения» формы № 5;
• остатки дебиторской задолженности. Здесь стоит обратить внимание на сверку данных аналитического и синтетического учета. Часто из-за различных уровней субконто, отражения развернутого (свернутого) сальдо данные расходятся;
• остатки кредиторской задолженности. В форме № 5 в  ее составе отражаются, в отличие от баланса, суммы привлеченных кредитов и займов. Итоговые суммы кредиторской задолженности (за вычетом таких кредитов и займов) должны равняться аналогичным суммам из баланса. Если же компании открыта кредитная линия, то в учете отражается ее сумма по договору. Разница между договорной и фактически полученной суммой кредитов включается в состав дебиторской задолженности (п. 2 ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам»). Более объективную картину состояния активов и пассивов дает отражение суммы фактической задолженности по кредитам и займам на отчетную дату. Информация о методе учета раскрывается в пояснительной записке.

Безусловно, предложенная система проверки поможет обнаружить лишь ошибки, которые лежат на поверхности. Выявить ошибки методологии гораздо сложнее, но тем не менее возможно (подробнее см. статью «Как в ходе проверки отчетности обнаружить недостатки в учете»).

Таблица 1 Равенства между статьями баланса и отчета об изменениях капитала

Таблица 2 Равенства между статьями баланса и отчета о движении денежных средств

Таблица 3 Равенства между статьями баланса и приложения к нему