Когда ошибки налоговой помогут избежать ответственности

ДОПОЛНИТЕЛЬНЫЕ МЕРОПРИЯТИЯ В ЗАКОНЕ

В соответствии с п. 14 ст. 101 НК РФ к существенным условиям процедуры проверки отнесено обеспечение возможности лицу, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через представителя и давать объяснения. Несоблюдение условия является основанием для отмены решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

До недавнего времени спорным моментом судебной практики оставались случаи, когда налоговый орган не приглашал налогоплательщика на обсуждение фактов, выявленных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля.

Урегулировать вопрос помогло постановление Президиума ВАС РФ от 16.06.2009 № 391/09. В нем суд признал правомерность начисления налоговым органом недоимки, пеней и штрафов организации, но тем не менее отменил решение о привлечении к налоговой ответственности, вынесенное по результатам выездной проверки, на основании существенных нарушений процедуры его принятия.

Дело в том, что решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности было вынесено по результатам дополнительных мероприятий. Причем решение об их проведении налоговый орган вынес после ознакомления предприятия с результатами проверки.

Президиум ВАС РФ указал, что решения по дополнительным материалам налоговый орган выносит, если необходимо получить дополнительные доказательства. Подобные решения не являются завершающей стадией производства по делу о налоговом правонарушении. Участие лица, в отношении которого проводилась выездная проверка, должно быть обеспечено на всех стадиях налогового контроля. Тот факт, что общество не известили о результатах дополнительных мероприятий, суд расценил как нарушение п. 14 ст. 101 НК РФ, влекущее безусловную отмену вынесенного решения. В данном деле рассматривалось решение налогового органа по результатам выездной проверки.

Дело, рассмотренное Президиумом ВАС РФ 20 апреля 2010 г. (постановление № 162/10), интересно тем, что в нем дана оценка похожим обстоятельствам, но в отношении камеральной проверки декларации по НДС.

Налоговая инспекция решила провести дополнительные мероприятия налогового контроля после рассмотрения с участием представителя налогоплательщика основных материалов проверки и письменных возражений общества. На основании документов, полученных в рамках дополнительных мероприятий, инспекция приняла решение отказать обществу в возмещении сумм НДС.

Президиум ВАС РФ отметил: поскольку материалы камеральной налоговой проверки с учетом данных, полученных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, инспекция рассмотрела в отсутствие представителя общества, заблаговременно не извещенного о времени и месте их рассмотрения, вынесенное решение нарушает требования п. 14 ст. 101 НК РФ.

Суд подчеркнул, что указанные нормы действуют и при разрешении вопросов, связанных с возмещением НДС. В качестве аргумента он привел п. 3 ст. 176 НК РФ. Решение о возмещении или об отказе в возмещении НДС из бюджета принимается одновременно с решением о привлечении или об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по результатам рассмотрения материалов камеральной проверки. То есть процедура принятия решения о возмещении или об отказе в возмещении НДС не является самостоятельной, а соотносится со ст. 101 НК РФ.

Президиум ВАС РФ подчеркнул, что в любом случае налоговая инспекция обязана информировать налогоплательщика о выявленных ошибках, допущенных им при заполнении документов, и налоговых правонарушениях. При этом право на представление возражений у налогоплательщика возникает с момента предъявления налоговым органом требования представить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Кроме того, при производстве дела в налоговых органах в силу п. 1 ст. 101 и ст. 88 НК РФ налоговая инспекция должна заблаговременно известить налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов как выездной, так и камеральной проверки.

Следовательно, процедурные гарантии прав налогоплательщика в виде его обязательного уведомления распространяются не только на ситуации, связанные с привлечением лица к налоговой ответственности, но и на случаи возникновения у налогового органа вопросов о правильности исчисления и уплаты налога, не связанные с привлечением лица к налоговой ответственности. Данными выводами арбитражные суды должны руководствоваться при решении аналогичных дел.

СПОРНЫЙ МОМЕНТ

В названных постановлениях Президиум ВАС РФ рассматривал аналогичную правовую ситуацию, когда материалы, полученные в ходе дополнительных мероприятий, повлияли на окончательное решение по итогам проверки. При решении подобных споров арбитражные суды придерживаются единой позиции.

В то же время в Определении ВАС РФ от 15.01.2009 № ВАС-17489/08 суд встал на сторону налогового органа и не стал отменять решение о начислении налогов, пеней и штрафов из-за нарушения налоговым органом процедуры проведения налоговой проверки (налогоплательщика не пригласили на рассмотрение обстоятельств, выявленных в результате дополнительных мероприятий). Главный аргумент суда: налоговый орган не установил никаких новых обстоятельств, инспекция лишь подтвердила выводы, ранее отраженные в акте выездной налоговой проверки. Таким образом, обстоятельства, изложенные в акте проверки, были известны заявителю, который давал пояснения по ним.

Как будет складываться практика при решении таких споров, покажет время. Тем не менее решения Президиума ВАС РФ имеют приоритетное значение. Поэтому при возникновении спора с налоговым органом налогоплательщику лучше апеллировать именно к его выводам.

Cправка

Приведенные Президиумом ВАС РФ аргументы поддерживает и Минфин России. В письмах от 06.11.2009 № 03-02-08/82, от 14.09.2009 № 03-02-07/1-425 и от 19.06.2009 № 03-02-07/1-321 министерство не раз отмечало, что налоговые органы обязаны предоставить налогоплательщику возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов проверки, в том числе полученных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля